Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0074-00 de 04 de Septiembre de 2000

Descripción

Contestación

El régimen fiscal especial previsto para las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores en el capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), sólo resulta aplicable a las operaciones allí tipificadas. Entre tales operaciones se encuentran las escisiones parciales y aportaciones de ramas de actividad que cumplan determinados requisitos. En particular, el artículo 97.2. b) LIS permite la aplicación del régimen fiscal especial a aquella operación en virtud de la cual.

"Una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria, y en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior".

Se desprende de lo anterior que, aunque la normativa mercantil ampare un concepto amplio de escisión parcial (en concreto, el artículo 253 de la Ley de Sociedades Anónimas sólo exige respecto al patrimonio social que se segrega que forme una unidad económica), el régimen fiscal especial de la LIS sólo se aplica a aquellas escisiones parciales en las que el patrimonio segregado constituya una "rama de actividad".

Asimismo, el artículo 97.3 de la LIS considera como aportación no dineraria de ramas de actividad la operación por la cual una entidad aporta, sin ser disuelta, a otra entidad de nueva creación o ya existente la totalidad o una o más ramas de actividad, recibiendo a cambio valores representantivos del capital social de la entidad adquirente.

A tal efecto, el apartado 4 del artículo 97 de la LIS, en su nueva redacción dada por la Ley 50/1998, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 1999, establece que

"Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan."

Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial o aportaciones no dinerarias en las que el patrimonio segregado permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica, identificable tanto en sede de la entidad transmitente como en sede de la adquirente, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS. Por consiguiente, en la medida que el patrimonio a escindir constituya una unidad económica diferenciable del resto del patrimonio de la entidad a escindir, o una división, desde el punto de vista organizativo de dicha entidad, dicha escisión parcial podría acogerse al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores, circunstancias que parecen desprenderse del escrito de consulta.

Por otra parte, el artículo 98 de la LIS, según redacción dada por la Ley 55/1999, de 29 de diciembre, determina que no se integrarán en la base imponible las rentas derivadas de las operaciones a que se refiere el artículo anterior que se pongan de manifiesto como consecuencia de las transmisiones realizadas por entidades residentes en territorio español de bienes y derechos en él situados.

Por otro lado, el último párrafo del apartado 1 del mismo artículo, establece que :

" Se excluirán de la base imponible las rentas derivadas de las operaciones a que se refiere este apartado aunque la entidad adquirente disfrute de la aplicación de un tipo de gravamen o un régimen tributario especial. Cuando la entidad adquirente disfrute de la aplicación de un tipo de gravamen o un régimen tributario especial distinto del de la transmitente, como consecuencia de su diferente forma jurídica, la renta derivada de la transmisión de elementos patrimoniales existentes en el momento de la operación, realizada con posterioridad a ésta, se entenderá generada de forma lineal, salvo prueba en contrario durante todo el tiempo de tenencia del elemento transmitido. La parte de dicha renta generada hasta el momento de realización de la operación será gravada aplicando el tipo de gravamen y el régimen tributario que hubiera correspondido a la entidad transmitente".

Por consiguiente, las rentas obtenidas como consecuencia de la transmisión de los inmuebles a la institución de inversión colectiva no se integrarán en la base imponible de la entidad consultante. No obstante, en la medida que la entidad adquirente está sometida a un régimen tributario especial, la renta derivada de la transmisión de dichos elementos patrimoniales con posterioridad por parte de la institución de inversión colectiva determinará que la renta se entienda obtenida de forma lineal, durante todo el tiempo de tenencia de los bienes, debiendo aplicarse a la parte de renta generada con anterioridad a la aportación a la institución de inversión colectiva, el régimen tributario y el tipo de gravamen que hubiera correspondido a la entidad aportante.