Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0139-19 de 21 de Enero de 2019

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  • Órgano: SG de Operaciones Financieras
  • Fecha: 21 de Enero de 2019
  • Núm. Resolución: V0139-19

Normativa

Ley 37/1992 Art. 20-1-18

RD 634/2015 Art. 60-1-a)

Cuestión

1. Si el abono a la consultante por parte de la entidad financiera de la comisión anual por riesgo del aval concedido al beneficiario conlleva retención en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades de la consultante.

2. En caso de respuesta afirmativa a la cuestión anterior, si el obligado a retener es la entidad financiera o el beneficiario del aval y, en este último caso, si la consultante tiene alguna obligación formal que cumplir respecto de dicho beneficiario.

3. Si la operación planteada está o no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y en caso afirmativo, si está exenta en virtud del artículo 20.Uno.18º de la Ley reguladora de dicho Impuesto.

Descripción

La consultante es una entidad pública empresarial, creada y regida por normativa autonómica y dependiente de la Consejería competente en materia de hacienda de una Comunidad Autónoma, con personalidad jurídica, plena capacidad pública y privada, dotada de autonomía de gestión administrativa, económica y financiera, así como de patrimonio y tesorería propios.

Entre sus fines legalmente definidos se encuentra el de procurar financiación para llevar a cabo la política de crédito público de la Administración General de la Comunidad Autónoma y, asimismo, está autorizada, en el marco de la política de crédito publico, al diseño y desarrollo de instrumentos de financiación en colaboración con el sector financiero y con instituciones y organismos financieros multilaterales de los que España sea miembro en beneficio de los sectores de la economía productiva.

En el marco de dichos fines, la consultante tiene suscrito un acuerdo de colaboración con el Instituto de Crédito Oficial (ICO) para el apoyo del acceso a la financiación de las pequeñas y medianas empresas y empresas de mediana capitalización y proyectos de inversión en el ámbito territorial de la Comunidad Autónoma dentro de un programa de financiación del Banco Europeo de Inversiones (BEI) para empresas con criterios de regionalización.

En virtud de dicho acuerdo y de los contratos suscritos con las entidades financieras adheridas, la consultante otorga avales a favor de las empresas beneficiarias del programa de financiación, que garantiza el 50 por cien del capital vivo del préstamo concedido a dichas empresas beneficiarias por las citadas entidades financieras, procedentes de los fondos aportado por el ICO y el BEI.

El otorgamiento de dicha garantía conlleva la percepción por la consultante de una comisión anual por riesgo, la cual le es abonada por la entidad financiera, que previamente la carga en la cuenta de la empresa beneficiaria del aval.

Contestación

El artículo 60 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio (BOE de 11 de julio), dispone en su apartado 1 que deberá practicarse retención, en concepto de pago a cuenta del citado Impuesto correspondiente al perceptor, respecto de:

“a) Las rentas derivadas de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, de la cesión a terceros de capitales propios y las restantes rentas comprendidas en el artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.”

Por su parte, el artículo 25 de la Ley 35/2006 distingue cuatro grupos de rendimientos del capital mobiliario, que son definidos en dicho precepto como “Rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad”, “Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios”, “Rendimientos procedentes de operaciones de capitalización, de contratos de seguro de vida o invalidez y de rentas derivadas de la imposición de capitales” y “Otros rendimientos del capital mobiliario”, a los que se refiere el apartado 4 de dicho artículo y donde se incluyen los expresamente previstos en dicho apartado y el resto de los rendimientos de capital mobiliario no incluidos en los apartados anteriores.

De acuerdo con el criterio expresado en las consultas vinculantes V0259-09, de 12 de febrero de 2009, y V0825-10, de 26 de abril de 2010, las retribuciones derivadas de la concesión de un aval se consideran incluidas en el apartado 4 del citado artículo 25 de la Ley 35/2006, pero ello partiendo de que la prestación de avales no se realice en el ejercicio de una actividad económica desarrollada por el contribuyente.

En el caso objeto de consulta, según se desprende de la normativa autonómica por la que se rige la entidad pública empresarial consultante, entre sus fines se encuentra el de “procurar financiación para llevar a cabo la política de crédito público de la Administración General” de la Comunidad Autónoma en cuestión, estando también autorizada para el “diseño y desarrollo de instrumentos de financiación en colaboración con el sector financiero y con instituciones y organismos financieros multilaterales de los que España sea miembro en beneficio de los sectores de la economía productiva.”

Por otra parte en los Estatutos de la consultante, aprobados por Decreto del Consejo de Gobierno de la Comunidad Autónoma, se establece entre sus funciones (artículo 4) la de:

“b) Conceder créditos, préstamos, avales y otras cauciones, a favor de quienes compongan el sector público regional, así como empresas privadas regionales o con proyectos e inversiones en la Región…”.

A la vista de la citada normativa autonómica, al ser la concesión de avales a empresas y proyectos regionales una prestación de servicios integrada en el ámbito de la actividad económica realizada por la consultante, cabe concluir que las comisiones que esta obtenga por el otorgamiento de dichas garantías a favor de las empresas beneficiarias del programa de financiación a que se alude en la descripción de hechos, no se encuadran entre las rentas previstas en el artículo 60.1.a) del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades y, en consecuencia, no se encuentran sometidas a retención a cuenta del Impuesto sobre Sociedades de la consultante.

Por lo que se refiere al tratamiento de la concesión de los mencionados avales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 20, apartado uno, número 18º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) establece que estarán exentas las siguientes operaciones:

“(…)

f) La prestación de fianzas, avales, cauciones y demás garantías reales o personales, así como la emisión, aviso, confirmación y demás operaciones relativas a los créditos documentarios.

La exención se extiende a la gestión de garantías de préstamos o créditos efectuadas por quienes concedieron los préstamos o créditos garantizados o las propias garantías, pero no a la realizada por terceros.”

(…)”.

Este precepto es transposición al derecho interno de lo dispuesto por el artículo 135.1 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido. De conformidad con el artículo 135.1.c de esta Directiva, “los Estados miembros eximirán, las operaciones siguientes:

c) La negociación y la prestación de fianzas, cauciones y otras modalidades de garantía, así como la gestión de garantías de créditos efectuada por quienes los concedieron;”.

Por tanto, como se establece, tanto en la Directiva como en la Ley 37/1992, están exentas del Impuesto la prestación de garantías y la gestión de las mismas que realice quien las concedió.

Con carácter preliminar es preciso señalar que ni la Ley 37/1992 ni la Directiva incluyen una definición de garantía.

El Tribunal de Justicia de la Unión Europea se ha referido a esta exención en su sentencia de 19 de abril de 2007 (Asunto C 455/05, Velvet & Steel Inmobilien) entendiendo por garantía la aceptación de una obligación pecuniaria de pagar una deuda u otro compromiso financiero del deudor.

El Tribunal, tras reconocer el carácter restrictivo de las exenciones financieras, reitera el carácter financiero de la exención estudiada, de modo, que sólo aquellas garantías relativas a obligaciones pecuniarias podrán beneficiarse de la exención. A contrario, aquellas prestaciones de servicio que supongan una obligación de hacer y que carezcan de un componente financiero, se encontrarán dentro del ámbito imponible del Impuesto.

Del escrito de consulta resulta que la entidad consultante otorga una garantía por el 50 por ciento del principal vivo en operaciones de financiación y por las que cobra una comisión por riesgo.

En consecuencia, el importe de la comisión recibida constituye la contraprestación de un servicio de garantía en la medida en que responde al compromiso, asumido por el consultante, de la devolución de parte de la operación financiada.

De acuerdo con tales hechos cabe concluir que la constitución de una garantía como la consultada constituye un servicio financiero de los referidos en el trascrito artículo 20.Uno.f) de la Ley 37/1992 que quedará sujeto y exento del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Aval
Entidades financieras
Impuesto sobre sociedades
Impuesto sobre el Valor Añadido
Pagos a cuenta
Rendimientos de capital mobiliario
Entidades públicas empresariales
Fondos propios
Inversiones
Personalidad jurídica
Caución
Actividades económicas
Rentas sujetas al IRNR
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Operaciones de seguro reaseguro capitalización
Contrato de seguro de vida
Prestación de servicios
Derechos reales de garantía
Crédito documentario
Obligación de hacer
Contraprestación

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 35/2006 de 28 de Nov (IRPF -Impuesto sobre la renta de las personas físicas-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 29/11/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Directiva 2006/112/CE de 28 de Nov DOUE (Sistema común del IVA) VIGENTE

Boletín: Diario Oficial de la Unión Europea Número: 347 Fecha de Publicación: 11/12/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Consejo De La Union Europea

Real Decreto 634/2015 de 10 de Jul (Reglamento del Impuesto sobre Sociedades) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 165 Fecha de Publicación: 11/07/2015 Fecha de entrada en vigor: 12/07/2015 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda Y Administraciones Publicas

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