Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0141-18 de 25 de Enero de 2018

Normativa

Ley 37/1992 arts. 148, 149, 101,104. RDL. 1175/1990

Cuestión

Régimen aplicable en el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Régimen de deducciones. Regla de prorrata.

Epígrafe de Impuesto de Actividades Económicas.

Descripción

La consultante ejerce la actividad de óptica estando registrada en el epígrafe 659.3 del Impuesto sobre Actividades Económicas.

Su actividad consiste en la venta de lentillas, gafas de sol, fundas etc. que son vendidas en el mismo estado que se adquirieron, y venta de gafas graduadas con o sin montura que previamente necesitan una manipulación, corrección y adaptación previa a su entrega.

Contestación

A) En relación con el Impuesto de Actividades Económicas, se informa lo siguiente:

1.- La regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas ambas, Instrucción y Tarifas, por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece que ?El mero ejercicio de cualquier actividad de carácter empresarial, profesional o artístico dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por el Impuesto, salvo que en dicha Instrucción se disponga otra cosa?.

La regla 4ª.1 de la citada Instrucción establece que ?Con carácter general, el pago correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción, se disponga otra cosa?.

Y dicha regla 4ª en su apartado 4 establece que ?El hecho de figurar inscrito en la Matrícula o de satisfacer el Impuesto sobre Actividades Económicas no legitima el ejercicio de una actividad si para ello se exige en las disposiciones vigentes el cumplimiento de otros requisitos?. Es decir, el Impuesto sobre Actividades Económicas está absolutamente desvinculado del régimen administrativo de las actividades que grava, no constituyendo la clasificación en el mismo o el pago de la cuota correspondiente una autorización administrativa para su ejercicio.

Aplicando lo expuesto a la cuestión objeto de consulta, el sujeto pasivo consultante por la venta de lentillas, gafas de sol, lentes graduadas con o sin montura, aun en el caso en que se necesite adaptación de las planchas para el montaje de las monturas, actividades para las que están facultados los establecimientos de óptica, deberá estar dado de alta en el epígrafe 659.3 de la sección primera de las Tarifas que clasifica el ?Comercio al por menor de aparatos e instrumentos médicos, ortopédicos, ópticos y fotográficos?.

B) En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, se informa lo siguiente:

2.- El artículo 148, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que ?el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.?.

El apartado dos de dicho artículo declara que ?en el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica.?.

3.- El concepto de comerciante minorista a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, consecuentemente, como determinante para la aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia, es el definido en el artículo 149 de su Ley reguladora, que se transcribe seguidamente:

'Uno. A los efectos de esta Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:

1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.

No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.

(...)

Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista.'.

Por otra parte, el artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), establece lo siguiente:

'A los efectos de lo dispuesto por el artículo 149 de la Ley del Impuesto, se considerará que no son operaciones de transformación y, consecuentemente, no determinarán la pérdida de la condición de comerciante minorista las siguientes operaciones:

1º. Las de clasificación y envasado de productos, que no impliquen transformación de los mismos.

2º. Las de colocación de marcas o etiquetas, así como las de preparación y corte, previas a la entrega de los bienes transmitidos.

3º. El lavado, desinfectado, molido, troceado, descascarado y limpieza de productos alimenticios y, en general, las manipulaciones descritas en el artículo 45, letra a) de este Reglamento.

4º. Los procesos de refrigeración, congelación, troceamiento o desviscerado para las carnes y pescados frescos.

5º. La confección y colocación de cortinas y visillos.

6º. La simple adaptación de las prendas de vestir confeccionadas por terceros.'.

La manipulación consistente en, corrección y adaptación de los lentes previa a su entrega no está comprendida entre las operaciones exceptuadas del concepto de transformación a efectos de la aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia y, por tanto, el consultante que efectúa dichas operaciones no tendrá la consideración de comerciante minorista en relación con las entregas de las mismas por él manipuladas, sin perjuicio de su consideración como tal respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialice en el mismo estado que los adquiera.

4.- En cuanto al régimen de deducciones aplicable al caso consultado, el artículo 101 de la Ley 37/1992 regula el Régimen de deducciones en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional en los términos siguientes:

?Uno. Los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional deberán aplicar separadamente el régimen de deducciones respecto de cada uno de ellos.

La aplicación de la regla de prorrata especial podrá efectuarse independientemente respecto de cada uno de los sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1.º, letra c), letras a´), c´) y d') de esta Ley.

Los regímenes de deducción correspondientes a los sectores diferenciados de actividad determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1.º, letra c), letra b') de esta Ley se regirán, en todo caso, por lo previsto en la misma para los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca, de las operaciones con oro de inversión y del recargo de equivalencia, según corresponda.

Cuando se efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios para su utilización en común en varios sectores diferenciados de actividad, será de aplicación lo establecido en el artículo 104, apartados dos y siguientes de esta Ley, para determinar el porcentaje de deducción aplicable respecto de las cuotas soportadas en dichas adquisiciones o importaciones, computándose a tal fin las operaciones realizadas en los sectores diferenciados correspondientes y considerándose que, a tales efectos, no originan el derecho a deducir las operaciones incluidas en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o en el régimen especial del recargo de equivalencia.

Por excepción a lo dispuesto en el párrafo anterior, no se tendrán en cuenta las operaciones realizadas en el sector diferenciado de actividad de grupo de entidades. Asimismo y, siempre que no pueda aplicarse lo previsto en dicho párrafo, cuando tales bienes o servicios se destinen a ser utilizados simultáneamente en actividades acogidas al régimen especial simplificado y en otras actividades sometidas al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de equivalencia, el referido porcentaje de deducción a efectos del régimen simplificado será del 50 por ciento si la afectación se produce respecto de actividades sometidas a dos de los citados regímenes especiales, o de un tercio en otro caso.?.

Por su parte el artículo 104.Dos dispone lo siguiente: ?Dos. El porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se determinará multiplicando por cien el resultante de una fracción en la que figuren:

1º. En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda.

2º. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir.

(?).?.

5.- En consecuencia, este Centro directivo le informa lo siguiente:

1º.- El consultante estará obligado a aplicar el régimen especial del recargo de equivalencia respecto de las operaciones de comercialización de los productos que haya adquirido a terceras personas y que venda en el mismo estado en que los adquirió, es decir, sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura.

2º.- El régimen especial del recargo de equivalencia no será aplicable en caso alguno a las ventas de gafas que hayan sido sometidas a algún proceso de fabricación, elaboración o manufactura por el transmitente o por un tercero por cuenta de aquél.

Esta actividad tributará por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.

3º.- La actividad de venta al por menor sujeta al régimen del recargo de equivalencia según el apartado 1º anterior tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica del consultante respecto de la actividad descrita en el apartado 2º anterior, a efectos del régimen de deducciones, obligaciones formales, registrales y contables y demás peculiaridades establecidas en relación al referido régimen especial.

6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.