Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0144-06 de 25 de Enero de 2006

Normativa

TRLIS RDLeg 4/2004, ART. 109

Cuestión

Posibilidad de acogerse en el ejercicio 2005 a la libertad de amortización contemplada en el régimen especial de incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión

Descripción

El consultante desarrolla la actividad profesional de arquitecto y es titular de un inmueble sobre el que proyecta realizar una rehabilitación integral. Hasta el ejercicio 2004, inclusive, no hubo contratación de personal basada en una relación laboral. En febrero de 2005 procedió a contratar a una persona a tiempo completo, con carácter indefinido y con la voluntad de mantener esta relación los períodos impositivos 2006, 2007, 2008 y 2009.

Contestación

El artículo 26 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante TRLIRPF), aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), establece en su apartado 1 que el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en ese artículo, en el artículo 28 para la estimación directa y en el artículo 29 para la estimación objetiva.

Presumiendo que fueran aplicables las normas del Impuesto sobre Sociedades, el artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece en su apartado 3 que "en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".

Por lo que, el consultante podrá aplicar el régimen especial de incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión si desarrolla su actividad profesional en estimación directa, y cumple los requisitos establecidos en el artículo 108 del TRLIS, en particular, que sea inferior a 8 millones de euros el importe neto de la cifra de negocios habida en el periodo impositivo inmediato anterior, considerando el conjunto de actividades económicas ejercidas por el contribuyente.

El artículo 109 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que:

"1. Los elementos del inmovilizado material nuevos, puestos a disposición del sujeto pasivo en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones del artículo anterior, podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los veinticuatro meses siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que los bienes adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la empresa se incremente respecto de la plantilla media de los 12 meses anteriores, y dicho incremento se mantenga durante un período adicional de otros veinticuatro meses.

La cuantía de la inversión que podrá beneficiarse del régimen de libertad de amortización será la que resulte de multiplicar la cifra de 120.000 euros por el referido incremento calculado con dos decimales.

Para el cálculo de la plantilla media total de la empresa y de su incremento se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación a la jornada completa.

La libertad de amortización será aplicable desde la entrada en funcionamiento de los elementos que puedan acogerse a ella."

En consecuencia, para poder acogerse a la libertad de amortización contemplada en el artículo anteriormente mencionado, es necesario que el inmueble objeto de consulta tenga la consideración de inmovilizado material nuevo, y que el mismo estuviese afecto a la actividad profesional del consultante.

El TRLIS no define los criterios para establecer la afectación o no de los elementos patrimoniales a una actividad económica, sino que en esta materia efectúa una remisión al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En virtud de esta remisión es necesario hacer referencia al artículo 27.1 del TRLIS, a los efectos que aquí interesan, señala lo siguiente:

"1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica:

a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolla la actividad del contribuyente.

b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad. No se consideran afectos los bienes de esparcimiento y recreo o, en general, de uso particular del titular de la actividad económica.

c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos. En ningún caso tendrán esta consideración los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros".

Nada se dice al respecto en el escrito de consulta, por lo que si el edificio del que es titular el consultante no ha sido utilizado para los fines de la actividad no se considerará afecto a la misma. Tampoco se encuentran afectos los bienes utilizados de forma simultánea para actividades económicas y necesidades privadas, excepto que se trate de bienes divisibles, en cuyo caso se entenderán afectos en la parte que realmente se utilice en la actividad o, cuando se utilicen en necesidades privadas de forma accesoria o irrelevante. Asimismo, si el inmueble objeto de consulta no figura en la contabilidad o registros oficiales de la actividad profesional que esté obligado a llevar, no tendrá la consideración de elemento patrimonial afecto y no sería de aplicación la libertad de amortización contemplada en el artículo 109 del TRLIS. En caso contrario, si el inmueble hubiera tenido como destino alguno de los supuestos mencionados en el artículo 27.1 del TRLIRPF tendría la consideración de bien afecto a una actividad profesional.

Dado que el inmueble tiene que tener la consideración de inmovilizado ello requiere que el mismo se destine de forma duradera a la actividad profesional del consultante.

En este sentido el artículo 26.3 del TRLIRPF establece que:

"3. La afectación de elementos patrimoniales o la desafectación de activos fijos por el contribuyente no constituirá alteración patrimonial, siempre que los bienes o derechos continúen formando parte de su patrimonio.

Se entenderá que no ha existido afectación si se llevase a cabo la enajenación de los bienes o derechos antes de transcurridos tres años desde ésta."

Por lo que si el inmueble hubiese sido afectado a la actividad económica y se transmite antes de transcurrir tres años desde su afectación, se entiende que no se ha producido la misma y, en consecuencia, no se podrían aplicar amortizaciones a efectos de la determinación del rendimiento de la actividad.

En caso de poderse aplicar la libertad de amortización contemplada en el régimen especial de incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión, sólo se computaría el importe de la rehabilitación en la medida en que suponga una mejora del inmueble y, por tanto, suponga mayor valor del mismo.