Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0240-12 de 03 de Febrero de 2012

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 80 y 89

Cuestión

Efectos en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la resolución del contrato.

Descripción

La entidad consultante adquirió, mediante permuta, un solar a cambio de una edificación futura. Al no llevarse a cabo la edificación comprometida por parte de la consultante, va a resolverse el contrato de permuta devolviéndose el solar en el mismo estado en el que fue adquirido.

Contestación

1. - El apartado uno del artículo 4 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (Boletín Oficial del Estado del 29),establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".

2.- De acuerdo con el escrito presentado, la consultante planteó inicialmente una operación de permuta de suelo por edificación futura.

En las operaciones de permuta de suelo a cambio de recibir obra futura tienen lugar tres operaciones a efectos del Impuesto:

- La entrega del terreno, que se encontrará sujeta al Impuesto cuando sea realizada por quien tenga la condición de empresario o profesional y concurran el resto de requisitos generales de sujeción establecidos por el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992.

La referida entrega, de estar sujeta al Impuesto, estará normalmente no exenta del mismo, al tratarse de suelo edificable o suelo urbanizado por el transmitente y, por tanto, estar excluido de la exención regulada en el artículo 20.Uno.20º de la Ley 37/1992.

- La entrega de la edificación terminada en que se materializa la contraprestación de la entrega del terreno referida en el guión anterior. Esta entrega tendrá lugar cuando concluya su construcción. Al contrario de lo que sucede con la entrega del suelo, que puede estar o no sujeta al Impuesto en función de la condición de su propietario, la entrega de la edificación terminada constituirá, en la práctica totalidad de los casos, una operación sujeta y no exenta del Impuesto.

- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 75.Dos de la Ley 37/1992, la entrega del terreno referida en el primer guión, sin perjuicio del tratamiento que le corresponda según se analiza en el mismo, constituye adicionalmente un pago a cuenta en especie de la edificación futura, pago que percibe el promotor y que, en consecuencia, está sujeto y no exento del Impuesto.

De la descripción de hechos se deduce que es este pago a cuenta el que va a ser objeto de devolución, al no concluirse finalmente la entrega de la edificación terminada.

3.- El artículo 80.Dos de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente: "cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente.".

Por su parte, el apartado uno del artículo 89 de esta Ley dispone que los "sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan la demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.".

Por tanto, en el supuesto planteado en la consulta, el plazo de cuatro años para rectificar la cuota devengada correspondiente al pago a cuenta que constituye la recepción del solar deberá realizarse desde que tenga lugar la resolución del contrato de permuta.

El apartado cinco del mismo artículo 89 dispone lo siguiente:

"Cinco. Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a) Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.".

Considerando que en el supuesto analizado no ha habido ingreso indebido alguno, la consultante deberá rectificar la repercusión efectuada como consecuencia del pago a cuenta, regularizando la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. Asimismo, la consultante estará obligada a reintegrar el importe de las cuotas inicialmente repercutidas a través de la expedición de una factura rectificativa que deberá reunir los requisitos dispuestos por el artículo 13 del Reglamento de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 26 de noviembre (BOE de 27).

Todo ello debe entenderse sin perjuicio de la sujeción a la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados que la entrega del terreno determine en la medida en que el transmitente del mismo no sea empresario o profesional a efectos del IVA.

4- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.