Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0327-20 de 12 de Febrero de 2020

Normativa

LIS Ley 27/2014 art. 76-2-1ºa) y 89-2

Cuestión

Si la operación descrita podría acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Descripción

La persona física consultante tiene su residencia en territorio español, y es contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

La persona física consultante, participa, entre otras, en el 100% del capital social de la entidad X, sociedad que era residente en Holanda y en 2018 pasa a ser residente en España, cuya actividad principal es de entidad Holding. Esta sociedad tributa en el régimen general del Impuesto sobre Sociedades y no le resulta de aplicación el régimen especial de las agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresa y no tienen como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.

Se plantea la realización de una operación de reestructuración consistente en la escisión total de la entidad X en favor de tres sociedades ya existentes, separando el patrimonio y la actividad en las siguientes ramas: a) la actividad de gestión inmobiliaria: consistente en la gestión de inversiones inmobiliarios, b) la actividad inversora inmobiliaria consistente en la coinversión en los proyectos inmobiliarios promovidos por la empresa o por terceros y c) actividades inmobiliarias residenciales: consistentes en el alquiler de viviendas.

Las sociedades beneficiarias de la escisión serán las sociedades preexistentes X1, X2 y X3, todas ellas participadas por la persona física consultante al 100% y todas residentes en territorio español.

Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:

-Separar las actividades de gestión inmobiliaria de inversora inmobiliaria, así como la actividad residencial, así como la tesorería e inversiones financieras, separando los riesgos que cada una de las respectivas actividades conlleva, especialmente los de la rama inmobiliaria.

-Racionalizar las actividades desarrolladas por las sociedades, gestionando de manera más adecuada, la tesorería e inversiones financieras, lo que permitiría una gestión más profesionalizada, adaptando así la estructura empresarial a la diferente consideración del patrimonio escindido.

-Racionalizar la estructura empresarial del grupo separando económica y jurídicamente las actividades de distinta índole para permitir su desarrollo autónomo y especializado.

-Reestructurar, por tanto, empresarial, económica y jurídicamente las actividades desarrolladas.

-Optimizar la gestión, control y seguimiento de las actividades adaptando las estructuras de costes y financiación de cada una de ellas en función de la naturaleza de éstas.

-Reforzar la estructura financiera, dotando a cada negocio de recursos financieros adecuados a su especificidad.

-Facilitar que se independicen los criterios de gestión y dirección de las participaciones de las empresas de un sector u otro y facilitar la toma de decisiones en el seno de cada sociedad Holding, al afectar a un sector único de actividad y sus necesidades o políticas de inversión o expansión.

-Llevar a cabo una gestión y toma de decisiones más ágil y fluida, logrando así una mayor eficacia operativa.

-Facilitar la dirección, la gestión de recursos y mejorar la eficiencia y rentabilidad mediante una gestión especializada y sectorializada.

-Facilitar posteriores operaciones de fusión o de adquisición de compañías, dependiendo de si las mismas se dedican a la actividad inmobiliaria o no, así como la entrada de nuevos socios, interesados en particular en la línea del negocio inmobiliario.

-Evitar que la identidad e imagen de la parte gestora se vea afectada por la actividad inmobiliaria.

-Permitir separar los riesgos empresariales respecto de las distintas líneas de negocio y la parte patrimonial del grupo.

-Mejorar la capacidad comercial, de administración y de negocios con terceros.

Contestación

El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 76.2.1ºa) de la LIS define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”

En el ámbito mercantil, el artículo 68 siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total, de la siguiente forma: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde.”

En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley 3/2009, anteriormente mencionado, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la Ley del Impuesto sobre Sociedades para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2 de LIS.

No obstante, el artículo 76.2.2º de la LIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”

En el caso concreto planteado, puesto que la entidad escindida (sociedad X) sólo tiene un socio (la persona física consultante) que recibirá la totalidad de las participaciones de las entidades beneficiarias de la operación de escisión total, no se altera la regla de la proporcionalidad, por lo que no se requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad. Por lo tanto, de cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 76.2.1º.a) de la LIS la operación descrita podría, en principio, y bajo esas circunstancias, acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(…)”

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de:

-Separar las actividades de gestión inmobiliaria de inversora inmobiliaria, así como la actividad residencial, así como la tesorería e inversiones financieras, separando los riesgos que cada una de las respectivas actividades conlleva, especialmente los de la rama inmobiliaria.

-Racionalizar las actividades desarrolladas por las sociedades, gestionando de manera más adecuada, la tesorería e inversiones financieras, lo que permitiría una gestión más profesionalizada, adaptando así la estructura empresarial a la diferente consideración del patrimonio escindido.

-Racionalizar la estructura empresarial del grupo separando económica y jurídicamente las actividades de distinta índole para permitir su desarrollo autónomo y especializado.

-Reestructurar, por tanto, empresarial, económica y jurídicamente las actividades desarrolladas.

-Optimizar la gestión, control y seguimiento de las actividades adaptando las estructuras de costes y financiación de cada una de ellas en función de la naturaleza de éstas.

-Reforzar la estructura financiera, dotando a cada negocio de recursos financieros adecuados a su especificidad.

-Facilitar que se independicen los criterios de gestión y dirección de las participaciones de las empresas de un sector u otro y facilitar la toma de decisiones en el seno de cada sociedad Holding, al afectar a un sector único de actividad y sus necesidades o políticas de inversión o expansión.

-Llevar a cabo una gestión y toma de decisiones más ágil y fluida, logrando así una mayor eficacia operativa.

-Facilitar la dirección, la gestión de recursos y mejorar la eficiencia y rentabilidad mediante una gestión especializada y sectorializada.

-Facilitar posteriores operaciones de fusión o de adquisición de compañías, dependiendo de si las mismas se dedican a la actividad inmobiliaria o no, así como la entrada de nuevos socios, interesados en particular en la línea del negocio inmobiliario.

-Evitar que la identidad e imagen de la parte gestora se vea afectada por la actividad inmobiliaria.

-Permitir separar los riesgos empresariales respecto de las distintas líneas de negocio y la parte patrimonial del grupo.

-Mejorar la capacidad comercial, de administración y de negocios con terceros.

Estos motivos podrían considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.