Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0345-21 de 24 de Febrero de 2021

Normativa

LIRPF. Ley 35/2006, Art. 82.

Cuestión

- Si debe presentar la declaración de IRPF de forma individual, o bien puede optar por presentarla de forma conjunta en el ejercicio 2020.

- Si tiene derecho a la aplicación del mínimo por descendientes por sus hijos, y a la deducción por familia numerosa.

Descripción

La consultante, en fecha 1 de diciembre de 2020, ha presentado ante el Juzgado demanda de separación frente a su cónyuge. Ambos cónyuges son padres de tres hijos menores de veinticinco años.

Contestación

En primer lugar, se debe hacer constar que únicamente se va a proceder a contestar las cuestiones planteadas por la consultante y no las relativas a su ex cónyuge dado que éste no consta como consultante. A este respecto, el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, dispone que las consultas han de ser formuladas por los obligados tributarios respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda.

La tributación conjunta se regula en los artículos 82 y siguientes de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, cuyo tenor literal, por lo que aquí interesa, es el siguiente:

“Artículo 82. Tributación conjunta.

“1. Podrán tributar conjuntamente las personas que formen parte de alguna de las siguientes modalidades de unidad familiar:

1.ª La integrada por los cónyuges no separados legalmente y, si los hubiera:

a) Los hijos menores, con excepción de los que, con el consentimiento de los padres, vivan independientes de éstos.

b) Los hijos mayores de edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada.

2.ª En los casos de separación legal, o cuando no existiera vínculo matrimonial, la formada por el padre o la madre y todos los hijos que convivan con uno u otro y que reúnan los requisitos a que se refiere la regla 1.ª de este artículo.

2. Nadie podrá formar parte de dos unidades familiares al mismo tiempo.

3. La determinación de los miembros de la unidad familiar se realizará atendiendo a la situación existente a 31 de diciembre de cada año.”.

Por lo tanto, en el caso consultando, formarán la unidad familiar en el ejercicio 2020, los dos cónyuges exclusivamente -a fecha 31 de diciembre de 2020, sus tres hijos son mayores de edad, de acuerdo con la información contenida en su escrito de consulta-, con independencia de que su cónyuge no conviva en el domicilio familiar con la consultante y sus tres hijos, ya que mientras no exista separación legal estaríamos en la modalidad primera de unidad familiar.

En cuanto a la opción por la tributación conjunta, el artículo 83 de la LIRPF dispone que:

“1. Las personas físicas integradas en una unidad familiar podrán optar, en cualquier período impositivo, por tributar conjuntamente en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, con arreglo a las normas generales del impuesto y las disposiciones de este título, siempre que todos sus miembros sean contribuyentes por este impuesto.

La opción por la tributación conjunta no vinculará para períodos sucesivos.

2. La opción por la tributación conjunta deberá abarcar a la totalidad de los miembros de la unidad familiar. Si uno de ellos presenta declaración individual, los restantes deberán utilizar el mismo régimen.

La opción ejercitada para un período impositivo no podrá ser modificada con posterioridad respecto del mismo una vez finalizado el plazo reglamentario de declaración.

En caso de falta de declaración, los contribuyentes tributarán individualmente, salvo que manifiesten expresamente su opción en el plazo de 10 días a partir del requerimiento de la Administración tributaria”.

Por tanto, dado que el precepto transcrito señala que la tributación conjunta abarcará a todos los miembros de la unidad familiar, los dos cónyuges podrán optar por la tributación conjunta, o bien presentar ambos declaración individual.

- Mínimo por descendientes

A partir del 1 de enero de 2015, el artículo 58 de LIRPF en relación al mínimo por descendientes establece lo siguiente:

“1. El mínimo por descendientes será, por cada uno de ellos menor de veinticinco años o con discapacidad cualquiera que sea su edad, siempre que conviva con el contribuyente y no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros, de:

2.400 euros anuales por el primero.

2.700 euros anuales por el segundo.

4.000 euros anuales por el tercero.

4.500 euros anuales por el cuarto y siguientes.

A estos efectos, se asimilarán a los descendientes aquellas personas vinculadas al contribuyente por razón de tutela y acogimiento, en los términos previstos en la legislación civil aplicable. Asimismo, se asimilará a la convivencia con el contribuyente, la dependencia respecto de este último salvo cuando resulte de aplicación lo dispuesto en los artículos 64 y 75 de esta Ley.

2. Cuando el descendiente sea menor de tres años, el mínimo a que se refiere el apartado 1 anterior se aumentará en 2.800 euros anuales.

En los supuestos de adopción o acogimiento, tanto preadoptivo como permanente, dicho aumento se producirá, con independencia de la edad del menor, en el período impositivo en que se inscriba en el Registro Civil y en los dos siguientes. Cuando la inscripción no sea necesaria, el aumento se podrá practicar en el período impositivo en que se produzca la resolución judicial o administrativa correspondiente y en los dos siguientes.”.

Mientras que en el artículo 61 de la LIRPF se establecen las normas comunes para la aplicación del mínimo del contribuyente y por descendientes, ascendientes y discapacidad:

“Para la determinación del importe de los mínimos a que se refieren los artículos 57, 58, 59 y 60 de esta Ley, se tendrán en cuenta las siguientes normas:

1.ª Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación del mínimo por descendientes, ascendientes o discapacidad, respecto de los mismos ascendientes o descendientes, su importe se prorrateará entre ellos por partes iguales.

No obstante, cuando los contribuyentes tengan distinto grado de parentesco con el ascendiente o descendiente, la aplicación del mínimo corresponderá a los de grado más cercano, salvo que éstos no tengan rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros, en cuyo caso corresponderá a los del siguiente grado.

2.ª No procederá la aplicación del mínimo por descendientes, ascendientes o discapacidad, cuando los ascendientes o descendientes que generen el derecho a los mismos presenten declaración por este Impuesto con rentas superiores a 1.800 euros.

3.ª La determinación de las circunstancias personales y familiares que deban tenerse en cuenta a efectos de lo establecido en los artículos 57, 58, 59 y 60 de esta Ley, se realizará atendiendo a la situación existente en la fecha de devengo del Impuesto.

4.ª No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en caso de fallecimiento de un descendiente o ascendiente que genere el derecho al mínimo por descendientes o ascendientes, la cuantía será de 2.400 euros anuales o 1.150 euros anuales por ese descendiente o ascendiente, respectivamente.

5.ª Para la aplicación del mínimo por ascendientes, será necesario que éstos convivan con el contribuyente, al menos, la mitad del período impositivo o, en el caso de fallecimiento del ascendiente antes de la finalización de este, la mitad del período transcurrido entre el inicio del período impositivo y la fecha de fallecimiento.”.

En el presente caso, ambos cónyuges tendrán derecho a la aplicación del mínimo por descendientes por sus tres hijos menores de veinticinco años de edad, siempre que éstos no tengan rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros, y que no presenten declaración por IRPF con rentas superiores a 1.800 euros.

Al tener ambos progenitores, derecho a la aplicación de dicho mínimo, éste se prorrateará entre ellos a partes iguales (50%).

Por otro lado, en cuanto a la deducción por familia numerosa, como consecuencia de la aprobación de la Ley 6/2018, de 3 de julio, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2018 (BOE de 4 de julio), en adelante LPGE, y con efectos desde el 5 de julio de 2018, se ha modificado la redacción del artículo 81 bis y de la disposición adicional cuadragésima segunda de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, así como se ha añadido una disposición transitoria trigésima tercera a dicha LIRPF.

En concreto, el artículo 81 bis de la LIRPF establece en cuanto a las deducciones por familia numerosa o personas con discapacidad a cargo se refiere:

“1. Los contribuyentes que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dados de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad podrán minorar la cuota diferencial del impuesto en las siguientes deducciones:

a) Por cada descendiente con discapacidad con derecho a la aplicación del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, hasta 1.200 euros anuales.

b) Por cada ascendiente con discapacidad con derecho a la aplicación del mínimo por ascendientes previsto en el artículo 59 de esta Ley, hasta 1.200 euros anuales.

c) Por ser un ascendiente, o un hermano huérfano de padre y madre, que forme parte de una familia numerosa conforme a la Ley 40/2003, de 18 de noviembre, de Protección a las Familias Numerosas, o por ser un ascendiente separado legalmente, o sin vínculo matrimonial, con dos hijos sin derecho a percibir anualidades por alimentos y por los que tenga derecho a la totalidad del mínimo previsto en el artículo 58 de esta Ley, hasta 1.200 euros anuales. En caso de familias numerosas de categoría especial, esta deducción se incrementará en un 100 por ciento. Este incremento no se tendrá en cuenta a efectos del límite a que se refiere el apartado 2 de este artículo.

La cuantía de la deducción a que se refiere el párrafo anterior se incrementará hasta en 600 euros anuales por cada uno de los hijos que formen parte de la familia numerosa que exceda del número mínimo de hijos exigido para que dicha familia haya adquirido la condición de familia numerosa de categoría general o especial, según corresponda. Este incremento no se tendrá en cuenta a efectos del límite a que se refiere el apartado 2 de este artículo.

d) Por el cónyuge no separado legalmente con discapacidad, siempre que no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros ni genere el derecho a las deducciones previstas en las letras a) y b) anteriores, hasta 1.200 euros anuales.

Asimismo podrán minorar la cuota diferencial del impuesto en las deducciones previstas anteriormente los contribuyentes que perciban prestaciones contributivas y asistenciales del sistema de protección del desempleo, pensiones abonadas por el Régimen General y los Regímenes especiales de la Seguridad Social o por el Régimen de Clases Pasivas del Estado, así como los contribuyentes que perciban prestaciones análogas a las anteriores reconocidas a los profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos por las mutualidades de previsión social que actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social mencionado, siempre que se trate de prestaciones por situaciones idénticas a las previstas para la correspondiente pensión de la Seguridad Social.

Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación de alguna de las anteriores deducciones respecto de un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa, su importe se prorrateará entre ellos por partes iguales, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 4 de este artículo.

2. Las deducciones se calcularán de forma proporcional al número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos previstos en el apartado 1 anterior, y tendrán como límite para cada una de las deducciones, en el caso de los contribuyentes a que se refiere el primer párrafo del apartado 1 anterior, las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades devengadas en cada período impositivo. No obstante, si tuviera derecho a la deducción prevista en las letras a) o b) del apartado anterior respecto de varios ascendientes o descendientes con discapacidad, el citado límite se aplicará de forma independiente respecto de cada uno de ellos.

A efectos del cálculo de este límite se computarán las cotizaciones y cuotas por sus importes íntegros, sin tomar en consideración las bonificaciones que pudieran corresponder.

3. Se podrá solicitar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria el abono de las deducciones de forma anticipada. En estos supuestos, no se minorará la cuota diferencial del impuesto.

4. Reglamentariamente se regularán el procedimiento y las condiciones para tener derecho a la práctica de estas deducciones, así como los supuestos en que se pueda solicitar de forma anticipada su abono.

Asimismo, reglamentariamente se podrán determinar los supuestos de cesión del derecho a la deducción a otro contribuyente que tenga derecho a su aplicación respecto de un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa.

En este caso, a efectos del cálculo de la deducción a que se refiere el apartado 2 de este artículo, se tendrá en cuenta de forma conjunta, tanto el número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos previstos en el apartado 1 de este artículo como las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades correspondientes a todos los contribuyentes que tuvieran derecho a la deducción.

Se entenderá que no existe transmisión lucrativa a efectos fiscales por esta cesión.”.

Como puede observarse, las deducciones no solo podrán ser aplicadas por contribuyentes que realicen una actividad por cuenta propia o ajena, sino también por los perceptores de prestaciones contributivas y asistenciales del sistema de protección del desempleo y pensiones abonadas por la Seguridad Social, Clases Pasivas o Mutualidades alternativas.

En cuanto al resto de requisitos, del precepto transcrito se desprende que pueden aplicar esta deducción los ascendientes - o hermanos huérfanos de padre y madre - que formen parte de una familia numerosa, el ascendiente separado legalmente, o sin vínculo matrimonial, con dos hijos sin derecho a percibir anualidades por alimentos y por los que tenga derecho a la totalidad del mínimo previsto en el artículo 58 de esta Ley o, en su caso, los contribuyentes con derecho a la aplicación de los mínimos por descendientes o ascendientes, con discapacidad en ambos casos. Además, hay que tener en cuenta las modificaciones que se introducen en la LIRPF con la LPGE 2018, que suponen la extensión de los supuestos a los que se aplica la deducción, al incluirse al cónyuge no separado legalmente cuando este sea una persona con discapacidad que dependa económicamente del contribuyente, siempre que no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros ni genere el derecho a las deducciones previstas en las letras a) y b) del apartado 1 del artículo 81bis.

Dicho lo anterior, es necesario resaltar que para la aplicación de estas deducciones se requiere en todo caso que los beneficiarios realicen actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dados de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad, o perciba alguna de las prestaciones anteriormente señaladas. De la información contenida en su escrito de consulta, no se puede deducir si la consultante cumple o no dicho requisito.

Asimismo, de acuerdo con el artículo 81.bis.1.c) de la LIRPF que se acaba de transcribir, para poder aplicarse la deducción por familia numerosa se debe ser un ascendiente, o un hermano huérfano de padre y madre, que forme parte de una familia numerosa conforme a la Ley 40/2003, de 18 de noviembre, de Protección a las Familias Numerosas (BOE de 19 de noviembre).

En este sentido, el artículo 5 de dicha Ley 40/2003 establece respecto al reconocimiento de la condición de familia numerosa, lo siguiente:

“1. La condición de familia numerosa se acreditará mediante el título oficial establecido al efecto, que será otorgado cuando concurran los requisitos establecidos en esta ley, a petición de cualquiera de los ascendientes, tutor, acogedor, guardador, u otro miembro de la unidad familiar con capacidad legal.

2. Corresponde a la comunidad autónoma de residencia del solicitante la competencia para el reconocimiento de la condición de familia numerosa, así como para la expedición y renovación del título que acredita dicha condición y categoría. A los efectos de esta ley, este título tendrá validez en todo el territorio nacional sin necesidad de acto alguno de reconocimiento. El contenido mínimo e indispensable para asegurar su eficacia se determinará en el desarrollo reglamentario de esta ley.

(…)”.

Por último, en su artículo 7 se establece en cuanto a la fecha de efectos, lo siguiente:

“1. Los beneficios concedidos a las familias numerosas surtirán efectos desde la fecha de la presentación de la solicitud de reconocimiento o renovación del título oficial.

2. El título que reconozca la condición de familia numerosa mantendrá sus efectos durante todo el período a que se refiere la concesión o renovación, o hasta el momento en que proceda modificar la categoría en que se encuentre clasificada la unidad familiar o dejen de concurrir las condiciones exigidas para tener la consideración de familia numerosa.”.

Por tanto, de acuerdo con lo expuesto, el progenitor que cumpla los requisitos mencionados en la forma y con el límite establecido en el citado artículo 81 bis de la LIRPF, tendrá derecho a aplicar la deducción por familia numerosa en su declaración de IRPF de 2020, desde la fecha de presentación de la solicitud de reconocimiento del título, tal y como establece el artículo 7.1 de la Ley 40/2003.

Consecuencia de lo anterior, en caso de que se tenga derecho a ello, dicha deducción se aplicará proporcionalmente a los meses que corresponda teniendo en cuenta la fecha de solicitud de reconocimiento del título oficial de familia numerosa tal como se acaba de explicar, y con los límites establecidos en el citado artículo 81 bis de la LIRPF.

En el caso de que ambos progenitores cumplan los requisitos señalados en el párrafo anterior, respecto de una misma familia numerosa conforme a la Ley 40/2003, ambos tendrán derecho a aplicar la deducción por familia numerosa, y su importe se ha de prorratear entre ellos por partes iguales, sin perjuicio de la posibilidad de cesión del derecho a su percepción a favor de cualquiera de ellos.

Por último, en cuanto a sus peguntas realizadas en su escrito de consulta en relación a devoluciones de declaraciones de IRPF no cobradas de ejercicios anteriores, y petición de emisión de certificados relacionados con el ejercicio de actividades económicas y de certificados relacionados con deudas tributarias pendientes de pago, debe Vd. dirigirse al Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por tratarse de un asunto de su competencia.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.