Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0389-11 de 17 de Febrero de 2011

Normativa

Ley 58/2003, Art. 106; LIRPF 35/2006, Art. 28-1; RD 1496/2003, Art. 6

Cuestión

Si el documento recibido cumple los requisitos formales para la deducción como gasto fiscal deducible en su actividad empresarial, así como a los efectos de la deducción del IVA en la declaración a realizar por este Impuesto.

Descripción

El consultante ejerce una actividad económica, habiendo recibido un documento para el pago de honorarios emitido por unos servicios prestados por unos abogados.

Contestación

1. En relación con el IVA.
El artículo 6 del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, establece el contenido que debe incluir toda factura para que sea válida a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido. De acuerdo con el apartado 1 del mencionado artículo:
"1. Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:
a) Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas dentro de cada serie será correlativa.
Se podrán expedir facturas mediante series separadas cuando existan razones que lo justifiquen y, entre otros supuestos, cuando el obligado a su expedición cuente con varios establecimientos desde los que efectúe sus operaciones y cuando el obligado a su expedición realice operaciones de distinta naturaleza.
(?)
c) Nombre y apellidos, razón o denominación social completa, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.
En los supuestos a que se refiere el artículo 2.3, se consignarán como datos del expedidos los del sujeto pasivo destinatario de los bienes o servicios. Asimismo deberán constar los del proveedor de los bienes o servicios.
d) Número de Identificación Fiscal atribuido por la Administración española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Comunidad Europea, con el que ha realizado la operación el obligado a expedir la factura.
Asimismo, será obligatoria la consignación del Número de Identificación Fiscal del destinatario en los siguientes casos:
1º. Que se trate de una entrega de bienes destinados a otro Estado miembro exenta conforme al artículo 25 de la Ley del Impuesto.
2º. Que se trate de una operación cuyo destinatario sea el sujeto pasivo del Impuesto correspondiente a aquélla.
3º Que se trate de operaciones que se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto y el empresario o profesional obligado a la expedición de la factura haya de considerarse establecido en dicho territorio.
En los supuestos a que se refiere el artículo 2.3, se consignará como Número de Identificación Fiscal del expedidor el del sujeto pasivo destinatario de los bienes o servicios. Asimismo, deberá constar el número de identificación del proveedor de los bienes o servicios.
e) Domicilio, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.
Cuando el obligado a expedir factura o el destinatario de las operaciones dispongan de varios lugares fijos de negocio, deberá indicarse la ubicación de la sede de actividad o establecimiento al que se refieran aquéllas en los casos en que dicha referencia sea relevante para la determinación del régimen de tributación correspondiente a las citadas operaciones.
En los supuestos a que se refiere el artículo 2.3, se consignará como domicilio del expedidor el del sujeto pasivo destinatario de los bienes o servicios. Asimismo deberá constar el domicilio del proveedor de los bienes o servicios.
Cuando el destinatario de las operaciones sea una persona física que no actúe como empresario o profesional, no será obligatoria la consignación de su domicilio.
(?)
i) La fecha en que se hayan efectuado las operaciones que se documentan o en la que, en su caso, se haya recibido el pago anticipado, siempre que se trate de una fecha distinta a la de expedición de la factura".
En el caso objeto de consulta, el documento presentado para el pago de honorarios no cumple los requisitos exigidos para ser considerado como factura a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, ya que:
· En primer lugar, no está numerado, incumpliendo así el requisito del artículo 6.1.a), que exige que en la factura conste el número y serie de la misma.
· En segundo lugar, no se expresa la fecha de las operaciones, dato cuya inclusión se exige por el artículo 6.i).
En cuanto al hecho de que el documento que se expide a modo de factura vaya dirigido a varios destinatarios, el artículo 97 de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece en su apartado Cuatro lo siguiente:
"Cuatro. Tratándose de bienes o servicios adquiridos en común por varias personas, cada uno de los adquirentes podrá efectuar la deducción, en su caso, de la parte proporcional correspondiente, siempre que en el original y en cada uno de los ejemplares duplicados de la factura se consigne, en forma distinta y separada, la porción de base imponible y cuota repercutida a cada uno de los destinatarios".
Existe, por tanto, la posibilidad de que una misma factura se dirija a varios destinatarios, cuando éstos hayan adquirido conjuntamente bienes o servicios, expidiéndose un original y varios duplicados. Sin embargo, debe tenerse en cuenta que, para que sea posible la deducción de las cuotas del Impuesto soportadas en tal factura, sería necesario que la factura incluya el importe que corresponde a cada destinatario, requisito que no se cumple en el documento al que se refiere la presente consulta.
Por lo que se refiere al hecho de que el documento tenga la denominación de "nota informativa de honorarios", y no de "factura", la Ley del Impuesto y el Reglamento de facturación no establecen como requisito que el documento que actúa como factura incluya una denominación concreta.
Sí que se exige por el artículo 6.1.a) del Reglamento que las facturas estén numeradas, pudiendo emitirse esta numeración en series separadas sólo cuando existan razones que lo justifiquen.
Por lo tanto, el documento al que se refiere la consulta podría considerarse como factura, si se corrigieran los demás defectos señalados en los puntos anteriores, siempre y cuando su denominación como "nota informativa de honorarios" no implique que tal documento se separa de la numeración en serie en la que debería estar incluida, atendiendo a su contenido y función como factura.
Por último, el hecho de que el documento expedido como factura no aparezca firmado no supone el incumplimiento de ningún requisito establecido por la Ley del Impuesto ni por el Reglamento de facturación, siempre y cuando se incluyan en el contenido de la factura todos los datos de identificación del expedidor exigidos por el artículo 6 del Reglamento; es decir, nombre y apellidos o denominación social, Número de Identificación Fiscal y domicilio.
2. En relación con el IRPF.
La presente contestación se formula, ante la falta de concreción al respecto, considerando que el consultante determina el rendimiento neto de su actividad económica por el método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades.
A este respecto, el artículo 28.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) establece que:
"1. El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva."
Por su parte, el apartado 3 del artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que:
"En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".
En relación con la imputación fiscal de los ingresos y gastos, el artículo 19 del mencionado texto refundido establece que "Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros."
Por lo que se refiere a la justificación del gasto, el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, dispone:
"Artículo 106. Normas sobre medios y valoración de la prueba.
1. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa.
2. La ley propia de cada tributo podrá exigir requisitos formales de deducibilidad para determinadas operaciones que tengan relevancia para la cuantificación de la obligación tributaria.
3. Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria.
4. En aquellos supuestos en que las bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o las deducciones aplicadas o pendientes de aplicación tuviesen su origen en ejercicios prescritos, la procedencia y cuantía de las mismas deberá acreditarse mediante la exhibición de las liquidaciones o autoliquidaciones en que se incluyeron la contabilidad y los oportunos soportes documentales."
Por tanto, las cantidades satisfechas por los contribuyentes del IRPF, titulares de actividades económicas, como consecuencia de los gastos en los que incurre por el ejercicio de la actividad, únicamente constituirán gasto fiscalmente deducible cuando que se cumplan las condiciones legalmente establecidas en los términos de inscripción contable, devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación.

En todo caso, se deberá acreditar la realidad de dicha operación por cualquier medio de prueba generalmente admitido en derecho, puesto que únicamente tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles a efectos del Impuesto, aquellos gastos contables que correspondan a operaciones reales, estén correlacionados con la obtención de ingresos, estén debidamente contabilizados, hayan sido imputados temporalmente con arreglo a devengo (o a criterio de cobros y pagos, en los términos previstos en el artículo 7.1 del Reglamento del IRPF) y estén debidamente justificados con arreglo a lo dispuesto en el artículo 106 de la Ley General Tributaria, correspondiendo a los órganos de la Administración tributaria en materia de comprobación, la valoración de las pruebas referentes a la operación planteada.
Por lo que se refiere al medio de justificar formalmente el gasto, el apartado 3 del citado artículo 106 de la Ley General Tributaria establece que estos se justificarán de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación, por lo que si la factura se emite en los términos previstos en la primera parte de esta contestación para el IVA, se considerará que formalmente se ha justificado el gasto.
En el caso de que el documento emitido por el prestatario del servicio no pueda calificarse como factura, la validez de este documento para justificar formalmente el gasto deberá valorarse, en cada caso, por los órganos de la Administración tributaria en materia de comprobación.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.