Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0407-18 de 16 de Febrero de 2018

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 5, 78-Tres-1º

Cuestión

Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la citada sanción.

Descripción

El consultante es una persona física que al darse de baja de un contrato de suministro de energía eléctrica suscrito con una empresa ha sido sancionado por la misma como consecuencia de dicho incumplimiento contractual.

Contestación

1.- De acuerdo con el artículo 4, apartado primero, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas al Impuesto ?las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.?.

El artículo 5 de la misma Ley regula el concepto de empresario a profesional a estos efectos, señalando que tendrán esta condición ?las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de dicho artículo.?.

De acuerdo con dicho apartado, son ?actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.?.

Por lo tanto, del escrito de consulta se desprende que la entidad suministradora de energía eléctrica tendrá la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2.- Por otra parte, el artículo 78, apartado tres, número 1º Ley 37/1992 establece que no se incluirán en la base imponible 'las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.'.

En el supuesto de hecho a que se refiere la presente consulta se plantea la posible sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la sanción o penalización que debe satisfacer el consultante a su proveedor como consecuencia de un incumplimiento contractual.

En lo que respecta a las indemnizaciones por incumplimiento de contrato resultan de interés los criterios fijados por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en sus sentencias de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94, y de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95 que han sido recogidos por este Centro directivo, entre otras, en la contestación vinculante a la consulta, de 5 de noviembre de 2009, con número de referencia V2480-09.

En la sentencia de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94 (en lo sucesivo, sentencia Mohr), el Tribunal de Justicia se pronunció sobre la cuestión de si, a efectos de la Sexta Directiva, constituye una prestación de servicios el compromiso de abandonar la producción lechera que asume un agricultor en el marco de un Reglamento comunitario que establece una indemnización por el abandono definitivo de la producción lechera.

El Tribunal de Justicia respondió negativamente a esta cuestión, al declarar que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto general sobre el consumo de bienes y servicios y que, en un caso como el que se le había sometido, no se daba ningún consumo en el sentido del sistema comunitario del Impuesto sobre el Valor Añadido. Consideró el Tribunal de Justicia que, al indemnizar a los agricultores que se comprometen a abandonar su producción lechera, la Comunidad no adquiere bienes ni servicios en provecho propio, sino que actúa en el interés general de promover el adecuado funcionamiento del mercado lechero comunitario. En estas circunstancias, el compromiso del agricultor de abandonar la producción lechera no ofrece a la Comunidad ni a las autoridades nacionales competentes ninguna ventaja que pueda permitir considerarlas consumidores de un servicio y no constituye, por consiguiente, una prestación de servicios en el sentido del apartado 1 del artículo 6 de la Sexta Directiva.

En la sentencia de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95 (en lo sucesivo, sentencia Landboden), el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas señaló que, en contra de determinadas interpretaciones del citado razonamiento seguido por el Tribunal en la sentencia Mohr, 'tal razonamiento no excluye que un pago realizado por una autoridad pública en interés general pueda constituir la contrapartida de una prestación de servicios a efectos de la Sexta Directiva y tampoco supone que el concepto de prestación de servicios dependa del destino que dé al servicio el que paga por él. Únicamente debe tenerse en cuenta, para quedar sujeto al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, la naturaleza del compromiso asumido y este compromiso debe suponer un consumo' (punto 20 de la sentencia).

Continúa el Tribunal su razonamiento en los puntos 21 y 22 de la sentencia Landboden, en los siguientes términos:

'Por consiguiente, para determinar si una prestación de servicios está comprendida en el ámbito de aplicación de la Sexta Directiva, procede examinar la transacción a la luz de los objetivos y de las características del sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido.'

En el análisis del contenido de esta sentencia, son esclarecedoras las conclusiones del Abogado General, presentadas el 25 de septiembre de 1997, cuyos apartados 23 y 24 señalan lo siguiente:

'23. Así, si una autoridad pública adquiere terrenos con el fin de construir una autopista pero, finalmente, no los utiliza para nada, existe no obstante una entrega de bienes. Además, el hecho de que la compra se efectúe en aras del interés público que constituye una acertada política de transportes no excluye dicha adquisición del ámbito del IVA. Como ya se ha indicado, en el ejemplo del Gobierno alemán relativo a una compra de bienes por la Comisión o por un organismo de intervención existe, sin duda, una entrega de bienes.

24. Sin embargo, en lo que respecta a los servicios la situación es más compleja. En la Directiva, los servicios se definen de modo residual como 'todas las operaciones que no tengan la consideración de entrega de bienes'. La adquisición de un servicio es más difícil de comprobar que la adquisición de bienes. Cualquier pago, excepto tal vez una donación, estará supeditado a condiciones que, 'latu sensu', se podrán calificar como un servicio.'.

Consecuentemente, en el supuesto objeto de consulta cabe considerar que en la medida en que dicha indemnización constituya contraprestación de la operación incumplida, formará parte de la base imponible de tal operación y estará sujeta al Impuesto.

Si por el contrario la indemnización o sanción tiene como objeto compensar los daños y perjuicios ocasionados por el consultante al proveedor del suministro eléctrico, tal y como parece desprenderse del escrito de consulta, no será contraprestación de ninguna operación y, por tanto, no deberá repercutirse el Impuesto por la citada cantidad.

Este Centro directivo se ha pronunciado en supuestos de hecho similares al consultado, entre otras, en la contestación vinculante a la consulta, de 20 de mayo de 2011, con número de referencia V1274-11 manifestando que ?en consecuencia, las cantidades percibidas por la compañía de telefonía móvil en concepto de indemnización por incumplimiento del contrato al darse de baja el consultante antes de la finalización de su compromiso de permanencia no se incluyen en la base imponible del impuesto dado que, por su naturaleza y función, no constituyen contraprestación o compensación de entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al mismo.

Efectivamente, los pagos en concepto de indemnización que recibe la compañía de telefonía no suponen la realización de ninguna operación sujeta al Impuesto, puesto que no corresponden a ningún acto de consumo. No procede, en tales circunstancias, realizar ningún acto de repercusión tributaria, dada la naturaleza indemnizatoria de los pagos en cuestión.?.

3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.