Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0420-08 de 25 de Febrero de 2008

Normativa

TRLIRPF. R.D. Leg 3/2004, Art. 16

Cuestión

Tratamiento fiscal de la cantidad percibida y determinación del obligado tributario.

Descripción

Una persona falleció el día 16 de febrero de 2006, teniendo pendiente en ese momento una reclamación contra el INÉS, la Mutua XXX y la empresa en la que trabajaba, correspondiente a una incapacidad temporal. Tras el fallecimiento, su viuda continuó ejerciendo el derecho al cobro de la cantidad objeto de la reclamación. Finalmente, el Juzgado de lo Social nº 29 de Barcelona dictó sentencia, de fecha 18 de septiembre de 2006, en la que se reconocía el derecho del causante a percibir la prestación con arreglo a la base reguladora reclamada y, en consecuencia, a recibir de la Mutua un importe de 6.409,77 euros. El pago deberá realizarse al heredero del causante. La Mutua tras pagar el importe debido, declaró en su modelo 190 que el heredero había percibido tal importe como rendimiento del trabajo.

Contestación

La operación objeto de consulta supone la realización de dos hechos imponibles diferentes, que deben tributar de forma separada.
De acuerdo con las manifestaciones del consultante y la documentación aportada, se produce la percepción de unas cantidades devengadas por una incapacidad temporal de un trabajador –fallecido en el momento de su percepción efectiva–, cantidades que se perciben en virtud de sentencia judicial de fecha 18 de septiembre de 2006, Juzgado de lo Social nº 29 de Barcelona, sentencia en cuyo fallo el Juez dispone expresamente que "reconozco el derecho del causante a percibir la prestación ?" y que "El pago deberá hacerse al heredero del causante ?".
Descomponiendo la operación conjunta en sus elementos integrantes, en primer lugar, se produce el devengo de unas cantidades a favor del causante fallecido en su calidad de titular del derecho reclamado –prestaciones por incapacidad temporal– y, a continuación, dado que el sujeto ha fallecido, el Juez ordena que el importe debido se pague al heredero del causante, precisamente por su condición de heredero.
Pues bien, la primera operación descrita –el devengo de la prestación– estará sujeta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por el concepto de rendimiento de trabajo, en virtud de lo dispuesto en el artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo de 2004).
Por lo que se refiere a la imputación temporal de dichos rendimientos del trabajo, que como se ha indicado antes, corresponden a la persona fallecida, cabe señalar que el artículo 14.4 de la ley del Impuesto, dispone que: "En el caso de fallecimiento del contribuyente todas las rentas pendientes de imputación deberán integrarse en la base imponible del último periodo impositivo que deba declararse". En el presente caso sería el período impositivo correspondiente al año 2006.
En cuanto a la segunda operación, consistente en la percepción por el heredero del causante del importe debido a éste, debe tenerse en cuenta que el derecho a la percepción deriva de su condición de heredero, condición que se adquirió desde el momento en que dicho heredero aceptó la herencia pero cuyos efectos se retrotrajeron al momento de la muerte del causante. Es decir, el derecho a la percepción del importe debido constituía un derecho de crédito del causante frente al deudor –la Mutua–, derecho de contenido económico que, como tal, debió integrarse en la masa hereditaria junto con el resto de bienes, derechos y obligaciones del causante. En ese momento es cuando tal derecho económico debió tributar en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, con independencia de que todavía no se hubiese liquidado ni cobrado, todo ello, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 3.1.a) y 9.a), que determinan lo siguiente:
"Artículo 3.º Hecho imponible.
1. Constituye el hecho imponible:
a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio."
"Artículo 9.º Base imponible.
Constituye la base imponible del impuesto:
a) En las transmisiones "mortis causa", el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles."
Sin embargo, según se desprende del escrito de consulta, el interesado ha satisfecho el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por la cantidad percibida, pero parece que no incluyó el derecho de crédito en su declaración del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ya que no menciona haberlo hecho. Por tanto, dado que el derecho de crédito en virtud del cual el heredero del causante ha percibido el importe de la prestación por incapacidad temporal ordenado por el fallo judicial, lo que procede es que el heredero presente una nueva declaración o autoliquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones para subsanar el error cometido al no incluir tal derecho en su declaración o autoliquidación anterior.
Asimismo, también procederá que el heredero solicite la devolución del ingreso indebido de la cuota del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a la imputación en su declaración de dicho impuesto del importe de la prestación recibida. Todo ello, sin perjuicio de la tributación que, en su caso, corresponda al causante fallecido por el devengo de la citada prestación.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.