Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0459-11 de 25 de Febrero de 2011

Normativa

Ley 37/1992 arts. 64 - 69, uno, 1º - 70, Dos-. Rgto. (CEE) nº 2913/1992. art.29- 32.

Cuestión

- Sujeción de la cesión de la propiedad industrial a la empresa norteamericana.
- Si forman parte del valor en aduana la propiedad industrial cedida.

Descripción

Una empresa establecida en el territorio de aplicación del Impuesto cede derechos de la propiedad industrial a una empresa norteamericana que son utilizados por ésta para la fabricación de libros infantiles que posteriormente la empresa no comunitaria exporta a España. El importe correspondiente al canon satisfecho por la empresa norteamericana se incluye en el valor de los libros importados por dos sociedades españolas importadoras.

Contestación

1. – El artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece la regla general del lugar de realización de las prestaciones de servicios que tienen como destinatario a un profesional o empresario:

"Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste."

Conforme a esta regla general, en principio, no está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido la cesión de la propiedad industrial, en el caso objeto de consulta, ya que el destinatario de los servicios es una empresa norteamericana no establecida en el territorio de aplicación del Impuesto.

2. – No obstante, el apartado dos del artículo 70 de la Ley 37/1992, dispone:

"Dos. Asimismo, se considerarán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando, conforme a las reglas de localización aplicables a estos servicios, no se entiendan realizados en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, pero su utilización o explotación efectivas se realicen en dicho territorio:

1º. Los enunciados en las letras a) a m) del apartado dos del artículo 69 de esta Ley, cuyo destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal, y los enunciados en la letra n) de dicho apartado dos del artículo 69, cualquiera que sea su destinatario."

(....)".

Los servicios de cesión de la propiedad intelectual e industrial están contemplados en la letra a) del apartado dos del artículo 69 de la Ley 37/1992.

3. – La consultante plantea si la cesión de la propiedad industrial realizada para un destinatario no comunitario debe considerarse fuera del marco establecido en la cláusula de cierre del apartado dos del artículo 70, al realizarse la utilización efectiva del servicio en el territorio de aplicación del Impuesto por entidades distintas de la entidad norteamericana destinataria primaria del servicio de cesión de la propiedad industrial.

Este Centro Directivo se ha pronunciado reiteradamente en relación con los requisitos que deben concurrir para que la referida cláusula de invalidación del criterio de gravamen jurídico o basado en la ruta contractual, resulte procedente.

Al respecto, deben citarse, entre otras, las contestaciones a las consultas vinculantes, números V0680-09 y V1823-10, de 2-4-2009 de 2009 y 4-8-2010, respectivamente.

En esencia, dichos requisitos son los siguientes:

1º. Los servicios para los cuales puede resultar aplicable el artículo 70.Dos son, exclusivamente, los citados de forma expresa en dicho precepto de la Ley 37/1992.

2º. Con carácter general, tales servicios deben ser prestados a empresarios o profesionales actuando como tales, salvo cuando se trate de servicios de telecomunicaciones, en cuyo caso los destinatarios podrán ser, asimismo, particulares.

En todo caso, deberá atenderse al destinatario real del servicio.

Al respecto, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su sentencia de 19 de febrero de 2009, Asunto C-1/08, Athesia Druck Srl, interpretó la procedencia de la citada cláusula a los servicios publicitarios prestados por un proveedor comunitario, Athesia Druck, a un empresario establecido en un país tercero, Athesia Advertising, aun cuando la utilización efectiva del servicio no iba a ser realizada por esta última sino por clientes de la misma (clientes austríacos o alemanes de acuerdo con la descripción que se contienen en la sentencia), excluyendo sin embargo dicha aplicación a los servicios que eventualmente prestaría Athesia Advertising a sus clientes.

3º. La aplicación de lo dispuesto en el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992 a los servicios de que se trate, extrapolada a toda la Comunidad, debe conducir a que la localización de los mismos tenga lugar fuera de dicha Comunidad, Canarias, Ceuta y Melilla.

4º. Los servicios concernidos deberán utilizarse o explotarse efectivamente desde un punto de vista económico en el territorio de aplicación del Impuesto.

Este último requisito deberá valorarse individualizadamente de acuerdo con la naturaleza del servicio de que se trate.

El Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en la misma sentencia de 19 de febrero de 2009, valoró que, tratándose de servicios de publicidad, su utilización económica se realizaría en el Estado miembro desde el que se difundiera el mensaje publicitario (apartado 29).

En el supuesto consultado, el servicio de cesión, de acuerdo con la doctrina Athesia Druck a la que se ha hecho referencia en el número 2º de los requisitos antes expuestos, se podría comprender dentro de la sujeción regulada en el artículo 70.Dos aunque su utilización efectiva sea realizada en el territorio de aplicación del Impuesto por un tercero.

R> 4. – El artículo 29 del Reglamento (CEE) nº 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre por el que se aprueba el Código Aduanero Comunitario ( DOCE nº L 302 de 19 de octubre), establece que el valor en Aduana será el valor de transacción de las mercancías, es decir, el precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se vendan para su exportación con destino al territorio aduanero de la Comunidad, ajustado, en su caso, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 32 y 33.

El artículo 32.1.c), del Reglamento (CEE) Nº 2913/92, que cita la consultante, dispone:

"Para determinar el valor en aduana en aplicación del artículo 29, se sumarán al precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías importadas:

(....)

c) los cánones y derechos de licencia relativos a las mercancías objeto de valoración, que el comprador esté obligado a pagar, directa o indirectamente, como condición de la venta de dichas mercancías objeto de valoración, en la medida en que tales cánones y derechos de licencia no estén incluidos en el precio efectivamente pagado o por pagar;

Por lo tanto, conforme a este artículo se pueden adicionar los cánones y derechos de licencia cuando no estén incluidos en el precio efectivamente pagado o por pagar.

En el supuesto objeto de consulta, estos conceptos ya están incluidos en el precio de los libros importados y no puede discutirse que forman parte del valor en aduana.

5. – El artículo 64 de la Ley 37/1992, señala:

"Estarán exentas del Impuesto las prestaciones de servicios, distintas de las declaradas exentas en el artículo 20 de esta Ley, cuya contraprestación esté incluida en la base imponible de las importaciones de bienes a que se refieran, de acuerdo con lo establecido en el artículo 83 de esta Ley."

Por lo tanto, los servicios de cesión de la propiedad industrial que, como informa la consultante, están incluidos en el precio pagado o por pagar por los libros importados a la empresa norteamericana, destinataria de los servicios y exportadora, estarán exentos del Impuesto, al encontrarse incluidos en la base imponible a la importación. En efecto, el artículo 83.uno de la Ley 37/1992, dispone:

"En las importaciones de bienes la base imponible resultará de adicionar al Valor en aduana los conceptos siguientes en cuanto no estén comprendidos en el mismo:

(....)."

El valor que se toma de referencia para conformar la base imponible de la importación es el valor en aduana, al que podrán adicionarse conceptos sin que la Ley del Impuesto prevea detraer ninguno.

Estando incluidos en el valor en aduana y, consiguientemente, en la base imponible a la importación, las prestaciones de servicios de cesión de la propiedad industrial prestados por la consultante a la empresa norteamericana exportadora de los libros resultarán exentos del Impuesto.

6. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.