Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0550-18 de 26 de Febrero de 2018

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 5, 69, 70, 84, 164

Cuestión

Sujeción de los distintos servicios en el territorio de aplicación del Impuesto. Sujeto pasivo de las operaciones. Obligaciones formales.

Descripción

El consultante es un Ayuntamiento que en desarrollo de su actividad no empresarial ha contratado los siguientes servicios: servicio web para la gestión y optimización de la deuda municipal, cuotas de adhesión a un programa de movilidad de empleados, asesoría para la igualdad de género, actuaciones en festivales musicales o de teatro. Todos los proveedores se encuentran establecidos en países comunitarios distintos del territorio de aplicación del Impuesto.

Contestación

1.- El artículo 4 apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que ?estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.?.

El apartado tres de dicho artículo declara que la sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.

Por otra parte, el mismo artículo 5 en su apartado dos establece que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también al Ayuntamiento consultante que, consecuentemente, tendrá la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordene un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que las mismas se realizasen a título oneroso.

No obstante lo anterior, en la medida en que el Ayuntamiento, que no tiene naturaleza mercantil, no recibiera ninguna contraprestación por los servicios que presta, el mismo no tendría la condición de empresario o profesional a los efectos de dicho tributo.

Por otra parte, el artículo 5, apartado cuatro, de la Ley 37/1992 señala lo siguiente:

?Cuatro. A los solos efectos de lo dispuesto en los artículos 69, 70 y 72 de esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales actuando como tales respecto de todos los servicios que les sean prestados:

1º. Quienes realicen actividades empresariales o profesionales simultáneamente con otras que no estén sujetas al Impuesto de acuerdo con lo dispuesto en el apartado Uno del artículo 4 de esta Ley.

2º. Las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales siempre que tengan asignado un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido suministrado por la Administración española.?.

Por lo tanto, en el supuesto de que el Ayuntamiento consultante no tuviera la condición de empresario por aplicación de lo previsto en el artículo 5, apartado uno y dos, tendrá, sin embargo, la consideración de empresario o profesional actuando como tal respecto de los servicios que le sean prestados a los solos efectos de lo dispuesto en los artículo 69, 70 y 72, relativos a las reglas de localización del hecho imponible de prestación de servicios, si tiene asignado un Número de Identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido suministrado por la Administración española (NIF-IVA).

2.- En cuanto a las reglas de localización de los servicios adquiridos por el consultante, el artículo 69 de la Ley 37/1992 establece las reglas generales y dispone lo siguiente:

?Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

2º. Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.

(?).?.

Por lo tanto, teniendo en cuenta que según lo expuesto en el apartado anterior de la presente contestación, y bajo la premisa que el Ayuntamiento consultante tendrá la consideración de empresario o profesional actuando como tal en virtud de lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo 5 de la Ley 37/1992 a estos efectos, le resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 69, apartado primero, número 1º y todas las prestaciones de servicios que adquiera se entenderán localizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, salvo que les resulte de aplicación alguna de las reglas especiales previstas en los artículos 70 o 72 de la citada Ley.

Del escueto escrito de consulta parece desprenderse que a los servicios adquiridos por el Ayuntamiento les resultará de aplicación esta regla general sin que les resulte de aplicación ninguna de las reglas especiales de localización previstas en los artículos 70 o 72 de la Ley 37/1992 de manera que los mismos se entenderán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto y estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.

3.- Por lo que se refiere al sujeto pasivo de las citadas operaciones, el artículo 84 de la Ley 37/1992 establece que serán sujetos pasivos del Impuesto:

?1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.

2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:

a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.

(?)

3º. Las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales pero sean destinatarias de las operaciones sujetas al Impuesto que se indican a continuación realizadas por empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del mismo:

(?)

b) Las prestaciones de servicios a que se refieren los artículos 69 y 70 de esta Ley.

(?).?.

De acuerdo con todo lo anterior, en el caso objeto de consulta será de aplicación la regla de inversión del sujeto pasivo dado que, según manifiesta el consultante en su escrito de consulta, los prestadores de los distintos servicios consultados no se encuentran establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto y siempre y cuando el destinatario de los mismos tenga la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto.

Es decir, si el Ayuntamiento consultante tiene la condición de empresario o profesional en virtud de lo establecido en los apartados uno, dos y cuatro del artículo 5 de la Ley del Impuesto, tal y como parece ser el caso, el servicio se entenderá prestado en territorio español en virtud del artículo 69.Uno, produciéndose en este caso la inversión del sujeto pasivo y debiendo el consultante liquidar e ingresar el importe correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido.

4.- En cuanto a las obligaciones formales relativas al Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 164 de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:

?Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:

1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.

2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.

3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.

4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan en la forma definida reglamentariamente, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.

5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.

6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.

Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.

En los supuestos del artículo 13, número 2º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.

(?)

Tres. Lo previsto en los apartados anteriores será igualmente aplicable a quienes, sin ser sujetos pasivos de este Impuesto, tengan sin embargo la condición de empresarios o profesionales a los efectos del mismo, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente.?.

En este sentido, en relación con el modelo 303, de declaración-liquidación periódica, deberá atenderse a las instrucciones determinadas por la Orden EHA/3786/2008, de 29 de diciembre, (BOE de 30 de diciembre), por la que se aprueban, entre otros, el modelo 303 Impuesto sobre el Valor Añadido, modificada por la Orden EHA/1033/2011, de 18 de abril, (BOE de 27 de abril), también modificada por Orden HAP/2215/2013, de 26 de noviembre, (BOE de 29 de noviembre) y por Orden HAP/2373/2014, de 9 de diciembre (BOE de 19 de diciembre).

Por su parte, la declaración-resumen anual (modelo 390) se regirá por lo dispuesto en la Orden EHA/3111/2009, de 5 de noviembre, (BOE de 20 de noviembre) por la que se aprueba el modelo 390 de declaración-resumen anual del Impuesto sobre el Valor Añadido, modificada a través de Orden EHA/3061/2010, de 22 de noviembre (BOE de 30 de noviembre, también a través de Orden HAP/2725/2012, de 19 de diciembre (BOE de 21 de diciembre), a través de la Orden HAP/2373/2014, de 9 de diciembre, (BOE de 30 de noviembre), por la Orden HAP/2429/2015, de 10 de noviembre, (BOE de 18 de noviembre) y, últimamente, por la Orden HAP/1626/2016.

En cuanto al detalle de cada una de las obligaciones formales que el consultante ha de cumplir, debe señalarse que, de conformidad con los artículos 85, 88 y 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18 de diciembre), así como los artículos 63 a 68 del Reglamento general de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE del 5 de septiembre), relativos a la información y asistencia tributaria y, en concreto, a las consultas tributarias escritas, este Centro Directivo es competente para la contestación a las consultas tributarias escritas respecto del ?régimen y la clasificación o calificación tributaria? que en su caso corresponda a los obligados tributarios consultantes.

De acuerdo con el artículo 117 de la Ley General Tributaria, corresponde a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, a través de los órganos que desarrollan las funciones de gestión tributaria, el ejercicio de las actuaciones de información y asistencia tributaria y, en concreto, en cuanto a la forma en que debe darse cumplimiento a las obligaciones formales derivadas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

A estos efectos, podrá contactar con la Agencia Estatal de Administración Tributaria en el teléfono general de información tributaria: 901335 533 o a través de su sede electrónica: http://www.aeat.es.

5.- No obstante lo anterior, en relación con las obligaciones formales del consultante es necesario hacer referencia al sistema de Suministro Inmediato de Información. En este sentido, el apartado 3 del artículo 71 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), establece lo siguiente:

?3. El período de liquidación coincidirá con el trimestre natural.

No obstante, dicho período de liquidación coincidirá con el mes natural, cuando se trate de los empresarios o profesionales que a continuación se relacionan:

1.º Aquéllos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley del Impuesto hubiese excedido durante el año natural inmediato anterior de 6.010.121,04 euros

(?).?.

En cuanto a la llevanza de los Libros Registro del Impuesto a través de la Sede Electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, el artículo 62.6 del Reglamento del Impuesto, señala lo siguiente:

?6. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, los libros registro a que se refiere el apartado 1 de este artículo, deberán llevarse a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, mediante el suministro electrónico de los registros de facturación, por los empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto, que tengan un periodo de liquidación que coincida con el mes natural de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 71.3 del presente Reglamento.

Además, aquellos empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto no mencionados en el párrafo anterior, podrán optar por llevar los libros registro a que se refieren los artículos 40, apartado 1; 47, apartado 2; 61, apartado 2 y el apartado 1 de este artículo, a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en los términos establecidos en el artículo 68 bis de este Reglamento.

A efectos de lo previsto en el apartado 4 anterior, se llevarán unos únicos libros registro en los que se anotarán las operaciones de todos los establecimientos situados en el territorio de aplicación del Impuesto.

El suministro electrónico de los registros de facturación se realizará a través de la Sede Electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria mediante un servicio web o, en su caso, a través de un formulario electrónico, todo ello conforme con los campos de registro que apruebe por Orden el Ministro de Hacienda y Función Pública.?.

Por lo tanto, si el consultante tiene un período de liquidación mensual según lo expuesto anteriormente, el mismo estará obligado a la llevanza de los libros registro a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.