Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0552-21 de 11 de Marzo de 2021

Normativa

LIVA 37/1992, arts. 124 a 126.

TAINSIAE RDLeg 1175/1990, Tarifas

Cuestión

1ª Si por el nuevo sistema de venta estaría obligada a causar alta en un epígrafe del IAE.

2ª Si las ventas realizadas a través del nuevo sistema de ventas estarían incluidas en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del IVA.

3ª En el IRPF, consecuencias que causaría en el método de estimación objetiva, tener que darse de alta en un epígrafe del IAE de comercio al por menor.

Descripción

La consultante es titular de una actividad ganadera no sujeta al Impuesto sobre Actividades Económicas.

El rendimiento neto de la actividad se determina por el método de estimación objetiva, tributando en el IVA por el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.

Actualmente se está planteando la venta de sus productos a través de internet mediante la creación de una página web o mediante la recepción de pedidos a través de correos electrónicos, WhatsApp o similar, realizando el envío del producto con sus medios o a través de terceros.

Contestación

1ª Cuestión planteada. Impuesto sobre Actividades Económicas.

El artículo 78 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, establece en el apartado 1 “El Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto.”.

A continuación, el apartado 2 del citado artículo 78 del TRLRHL señala “Se consideran, a los efectos de este impuesto, actividades empresariales las ganaderas, cuando tengan carácter independiente, las mineras, industriales, comerciales y de servicios.

A efectos de lo previsto en el párrafo anterior, tendrá la consideración de ganadería independiente el conjunto de cabezas de ganado que se encuentre comprendido en alguno de los casos siguientes:

a) Que paste o se alimente fundamentalmente en tierras que no sean explotadas agrícola o forestalmente por el dueño del ganado.

b) El estabulado fuera de las fincas rústicas.

c) El trashumante o trasterminante.

d) Aquel que se alimente fundamentalmente con piensos no producidos en la finca en que se críe.”.

Por consiguiente, quedan fuera del ámbito de aplicación del Impuesto entre otras, las actividades agrícolas y las ganaderas dependientes, no constituyendo hecho imponible del mismo.

La exclusión del ámbito de aplicación del impuesto de las actividades agrícolas debe entenderse referida no solo a la actividad agrícola propiamente dicha, sino también a cualquier otra que se derive de esta: preparación de la tierra, poda, riego, recolección y preparación de cosechas, etc., siempre que, en este último caso, su ejercicio corresponda al titular de la actividad de la explotación agrícola y las actividades derivadas de esta no se realicen para terceros.

Por el contrario, las actividades derivadas de la actividad agrícola o ganadera propiamente dicha ejercidas por el mismo titular de estas, cuando no se limiten a satisfacer las necesidades de dichas actividades, sino que se realicen también para terceros, así como cuando el titular de estas actividades no coincida con el titular de la actividad agrícola o ganadera propiamente dicha (excepción hecha de la ganadería integrada), quedarán sujetas al impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 78.1 del TRLRHL, clasificándose en el grupo 911 de la sección primera de las Tarifas (“Servicios agrícolas y ganaderos”).

La delimitación del ámbito de aplicación del impuesto viene recogida en el artículo 79 del TRLRHL al disponer, en su apartado 1, “Se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.

Son sujetos pasivos del impuesto las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, siempre que realicen en territorio nacional cualquiera de las actividades que originan el hecho imponible (artículo 83, TRLRHL).

No obstante, el artículo 82.1.c) del TRLRHL declara la exención del Impuesto sobre Actividades Económicas, entre otros sujetos pasivos, para las personas físicas por el ejercicio de todas sus actividades económicas.

Según se desprende del correspondiente escrito, la consultante es titular de una actividad agrícola-ganadera, excluida de gravamen del Impuesto sobre Actividades Económicas, conforme a lo previsto por el artículo 78 del TRLRHL, acogida al Régimen Especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca (IVA) y al régimen de estimación objetiva (IRPF).

La consultante, que quiere crear una página web para publicitar sus productos y quiere venderlos por este medio o bien por otros medios electrónicos (correo electrónico, WhatsApp, etc.), se plantea si el comercio realizado a través de estos medios estaría sujeto o no al Impuesto sobre Actividades Económicas.

A efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas, las actividades de comercio a través de la red Internet u otros medios electrónicos deben tributar de acuerdo con la verdadera naturaleza de la actividad económica ejercida, dependiendo de las condiciones que concurran en el vendedor y del modo en que se realice la venta.

1º) Por lo que se refiere a la venta de los productos obtenidos como consecuencia de su actividad agrícola, en la medida en que dicha venta se efectúe por la consultante en el lugar en que radica la explotación agrícola, no supone la realización de una actividad económica y, por tanto, no constituye hecho imponible del impuesto.

Sin embargo, si las ventas de los productos se realizan por la consultante en lugar distinto de la explotación agrícola, tales ventas suponen el ejercicio de una actividad económica, en los términos del artículo 79.1 del TRLRHL, debiendo darse de alta en la rúbrica de comercio de la clase de productos agrícolas de que se trate que clasifique dicha actividad (comercio al por mayor o comercio al por menor).

De acuerdo con lo previsto por la letra C) del apartado 2 de la regla 4ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del impuesto, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, a los solos efectos del citado impuesto, se considera comercio al por mayor el que se realice, entre otros supuestos, con los establecimientos y almacenes dedicados a la reventa para su surtido.

La letra D) de la citada regla 4ª2 de la Instrucción define el comercio al por menor, igualmente a los solos efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas, como el efectuado para el uso o consumo directo, aunque se realice sin almacén o establecimiento, siendo suficiente que se efectúen las transacciones o que se conserven las mercancías en poder de los proveedores, o en almacén ajeno en calidad de depósito a la orden y voluntad del depositante.

2º) Con referencia a la actividad ganadera, en el caso de que las actividades realizadas en las correspondientes explotaciones no constituyan una actividad ganadera independiente, porque el conjunto de cabezas de ganado no se halle comprendido en alguno de los casos del artículo 78.2 del TRLRHL, se considera que estamos ante una actividad ganadera dependiente y por tanto no constituye hecho imponible del citado impuesto.

En este sentido, las ventas del ganado dependiente tampoco constituirían una actividad diferenciada y, por tanto, no estarían sujetas al Impuesto sobre Actividades Económicas.

2ª Cuestión planteada. Impuesto sobre el Valor Añadido.

Primero.- El artículo 124, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), establece que “el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca será de aplicación a los titulares de explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras en quienes concurran los requisitos señalados en este Capítulo, salvo que renuncien a él en los términos que reglamentariamente se establezcan.”.

Por su parte, el artículo 125 de la Ley 37/1992 declara que “el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca será aplicable a las explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras que obtengan directamente productos naturales, vegetales o animales de sus cultivos, explotaciones o capturas para su transmisión a terceros, así como a los servicios accesorios a dichas explotaciones a que se refiere el artículo 127 de esta Ley.”.

Por otro lado, el artículo 126, apartado uno, número 3º de la citada Ley 37/1992, declara que “el régimen especial regulado en este capítulo no será aplicable a las explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras, en la medida en que los productos naturales obtenidos en las mismas se utilicen por el titular de la explotación en cualquiera de los siguientes fines:

(…).

3º. La comercialización efectuada de manera continuada en establecimientos fijos situados fuera del lugar donde radique la explotación agrícola, forestal, ganadera o pesquera.”.

Es criterio de este Centro directivo, entre otras, en la contestación vinculante de 5 de julio de 2016 y número V3126-16, que 'a efectos de lo dispuesto en el mencionado artículo 126.Uno.3º, no se considerarán comercializados en establecimientos fijos situados fuera de las explotaciones, los productos naturales (leche) que son vendidos por el consultante tanto a consumidores finales, que la comprarían en la propia explotación, como a hosteleros, en cuyo caso les llevaría la leche envasada a sus establecimientos.

Por consiguiente, a tales operaciones podría serles de aplicación el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Segundo.- Siendo de aplicación a la actividad ganadera objeto de consulta el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, su régimen de tributación sería el siguiente:

El artículo 129, apartado uno de la citada Ley 37/1992, dispone que “los sujetos pasivos acogidos a este régimen especial no estarán sometidos, en lo que concierne a las actividades incluidas en el mismo, a las obligaciones de liquidación, repercusión o pago del Impuesto ni, en general, a cualesquiera de las establecidas en los Títulos X y XI de esta Ley, a excepción de las contempladas en el artículo 164, apartado uno, números 1º, 2º y 5º de dicha Ley y de las de registro y contabilización, que se determinen reglamentariamente.

La regla anterior también será de aplicación respecto de las entregas de bienes de inversión distintos de los bienes inmuebles, utilizados exclusivamente en las referidas actividades.”.

El artículo 130, apartado dos de la citada Ley 37/1992 preceptúa que “los empresarios acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca tendrán derecho a percibir una compensación a tanto alzado por las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan soportado o satisfecho por las adquisiciones o importaciones de bienes o en los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que utilicen dichos bienes y servicios en la realización de actividades a las que resulte aplicable dicho régimen especial.

El derecho a percibir la compensación nacerá en el momento en que se realicen las operaciones a que se refiere el apartado siguiente.”

El apartado tres del artículo 130 de la Ley 37/1992 establece que “los empresarios titulares de las explotaciones a las que sea de aplicación el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca tendrán derecho a percibir la compensación a que se refiere este artículo cuando realicen las siguientes operaciones:

1º. Las entregas de los productos naturales obtenidos en dichas explotaciones a otros empresarios o profesionales, cualquiera que sea el territorio en el que estén establecidos, con las siguientes excepciones:

a) Las efectuadas a empresarios que estén acogidos a este mismo régimen especial en el territorio de aplicación del Impuesto y que utilicen los referidos productos en el desarrollo de las actividades a las que apliquen dicho régimen especial.

b) Las efectuadas a empresarios o profesionales que, en el territorio de aplicación del Impuesto, realicen exclusivamente operaciones exentas del Impuesto distintas de las enumeradas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley......”.

En consecuencia con lo anterior, los consumidores finales no están obligados a efectuar el reintegro de las compensaciones cuando efectúen sus compras directamente a sujetos pasivos acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.

Por otra parte, los sujetos pasivos acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, conforme a lo previsto en el artículo 129 de la Ley 37/1992, no están sometidos a las obligaciones de repercusión, liquidación y pago del Impuesto sobre el Valor Añadido por las ventas de los productos naturales obtenidos en sus explotaciones acogidas al mencionado régimen especial.

Por último, el consultante solo podrá percibir la compensación citada en el artículo 130, apartado dos de la Ley 37/1992, por las entregas de leche que realice a otros empresarios o profesionales en los términos previstos en el artículo 130.Tres.1º anteriormente indicado.'.

De acuerdo con lo anterior, no se considerarán comercializados en establecimientos fijos situados fuera de las explotaciones la venta a través de internet mediante la creación de una página web o bien mediante la recepción de pedidos a través de correo electrónico, “WhatsApp” o similar a que se refiere el escrito de consulta, de los productos obtenidos en la explotación agrícola ganadera de la consultante que realizaría el envío de los productos al cliente con sus medios o a través de terceros.

En consecuencia, la consultante podrá aplicar el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca a su actividad agrícola ganadera en los términos indicados.

3ª Cuestión planteada. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

De acuerdo con las contestaciones a las cuestiones planteadas en relación con el IAE y el IVA, las ventas por internet de los productos de la explotación ganadera no constituyen una actividad económica diferenciada de la actividad ganadera desarrollada por la consultante, por lo que la cuestión planteada en relación con el IRPF carece de contenido, debiendo considerar la consultante que las ventas realizadas a través de internet son unas ventas más de la actividad, por lo que deberán incluirse en el cálculo de rendimiento neto de la misma por el método de estimación objetiva.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.