Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0586-17 de 08 de Marzo de 2017

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 5, 11, 69-uno-1º, 84-uno-2º, 97

Cuestión

Sujeción al Impuesto de los servicios prestados por los comerciales que promueven la descarga y registro de la aplicación del consultante. Sujeto pasivo de las operaciones. Documentación justificativa de los servicios recibidos por el consultante.

Descripción

El consultante es una persona física que ha lanzado una aplicación móvil para viajeros. Para promover la descarga de su aplicación se plantea convertir a algunos de los usuarios en 'comerciales' de la aplicación, de forma que por cada descarga y registro que consigan les pagará un determinado importe. Los comerciales pueden encontrarse establecidos en cualquier lugar del mundo.

Contestación

1.- De conformidad con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), del Impuesto sobre el Valor Añadido, estarán sujetas al Impuesto ?las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.?.

El concepto de empresario o profesional es objeto de estudio por el artículo 5 del mismo texto legal que establece que:

?Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

(?)

Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.

(?).?.

Adicionalmente, el artículo 11 del mismo texto legal señala lo siguiente respecto de las prestaciones de servicios:

?Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.

Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios:

(?)

15.º Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.

(?).?.

Los citados preceptos son de aplicación general y, por tanto, también al consultante y a los comerciales, que, consecuentemente, tendrán la condición de empresario o profesional en cuanto ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que las mismas se realizasen a título oneroso.

En particular, la intervención de un comercial que lleva a cabo una labor de intermediación en nombre y por cuenta ajenas a cambio de una comisión por cada descarga y registro que consiga cabe ser calificada como una prestación de servicios de mediación según lo dispuesto por el artículo 11 parcialmente transcrito.

No obstante, cuando los servicios recibidos por el consultante consistan en el desempeño de una operación por parte de un mediador, que se lleve a cabo de forma puntual y aislada y sin intención de continuidad, efectuada al margen de una actividad empresarial o profesional, se tratará de una actividad no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

2.- De acuerdo con lo anterior, cuando se concluya que los mediadores contratados por la consultante, según lo expuesto anteriormente, desarrollan una actividad empresarial o profesional sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, los servicios prestados se encontrarán sujetos en el territorio de aplicación del Impuesto por aplicación de las reglas generales y especiales contenidas, respectivamente en los artículos 69 y 70 de la Ley del Impuesto estableciendo el primero de ellos que:

?Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

(?).?.

Por tanto, el servicio de mediación prestado por los mediadores al consultante debe entenderse efectuado en el territorio de aplicación del Impuesto pues tiene por destinatario al consultante, que ostenta la condición de empresario o profesional que actúa como tal y se encuentra establecido en el territorio de aplicación del Impuesto.

3.- Según manifiesta el consultante, los mediadores que van a prestar el servicio al consultante se encuentran establecidos fuera del territorio de aplicación del Impuesto, por todo el mundo, tanto dentro como fuera de la Comunidad. A estos efectos, conviene traer a colación lo dispuesto por el artículo 84 de la Ley del Impuesto que regula quienes serán sujetos pasivos en las entregas de bienes y prestaciones de servicios en los siguientes términos:

?Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:

1.º Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.

2.º Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:

a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.

(?).?.

Por tanto, el sujeto pasivo de la operación será el consultante, que ostenta la condición de empresario o profesional y es destinatario de una prestación de servicios efectuada por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.

4.- El derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está regulado en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, de dicho Impuesto (BOE del 29 de diciembre).

En particular, en lo que se refiere a la documentación justificativa del derecho a la deducción, el artículo 97 de la Ley del Impuesto recoge lo siguiente:

?Artículo 97. Requisitos formales de la deducción.

Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.

A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:

(?)

4.º La factura original o el justificante contable de la operación expedido por quien realice una entrega de bienes o una prestación de servicios al destinatario, sujeto pasivo del Impuesto, en los supuestos a que se refieren los números 2.º, 3.º y 4.º del apartado uno del artículo 84 y el artículo 140 quinque de esta Ley, siempre que dicha entrega o prestación esté debidamente consignada en la declaración-liquidación a que se refiere el número 6.º del apartado uno del artículo 164 de esta Ley.

Cuando quien realice la entrega de bienes o la prestación de servicios esté establecido en la Comunidad, la factura original a que se refiere el párrafo anterior deberá contener los requisitos recogidos en el artículo 226 de la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.

(?).?.

Por tanto, el documento justificativo del derecho a la deducibilidad de las cuotas soportadas por los servicios prestados por los mediadores será la factura original o el justificante contable de la operación expedido por el prestador del servicio de mediación.

5.- Por otra parte, este Centro Directivo no es competente para determinar las obligaciones formales de los sujetos pasivos establecidos fuera del territorio de aplicación del Impuesto, correspondiendo tal facultad a la administración tributaria del Estado donde se encuentre establecido el prestador del servicio.

6.- Por último, las consultas relacionadas con la forma en que deban ser contabilizadas las operaciones descritas, deberá dirigirlas, en su caso, al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, Calle de Huertas, nº 26 (28014 Madrid).

7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.