Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0652-05 de 20 de Abril de 2005

Normativa

Código Civil, arts 1023 y 1025RISD Real Decreto1629/1991 arts. 16, 23, 34 Y 69

Cuestión

Si es de aplicación el artículo 23.3 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Si es de aplicación la presunción del ajuar doméstico o si basta para combatir tal presunción el inventario realizado por los Administradores Judiciales que figura unido a los autos del procedimiento judicial. Si las liquidaciones hechas por los legatarios sin parentesco que han de soportar la herencia son firmes y definitivas o están interrumpidas hasta que concluya el juicio de testamentaría.

Descripción

Se trata de una sucesión hereditaria abierta en el año 1999, en la que existen legados libres de impuestos que serán a cargo de la testamentaría. Los legatarios no parientes han liquidado el Impuesto sobre Sucesiones conforme a valores declarados.
Desde un primer momento, alguno de los herederos promovieron un juicio universal de testamentaría para proceder al inventario y a la aceptación o repudiación de la herencia y en su caso seguir la testamentaría por todos sus trámites hasta llegar a la división y adjudicación a cada uno de los herederos de la cuota que a cada uno corresponda. Este juicio universal de testamentaría no se ha podido concluir.

Contestación

En relación con su escrito, este Centro Directivo, en el ámbito de su competencia, le informa lo siguiente:
El artículo 16 del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento de Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones establece:
"1. Estarán obligados al pago del impuesto a título de contribuyentes:
a) En las adquisiciones "mortis causa", los causahabientes.
b) En las donaciones y demás transmisiones lucrativas "inter vivos", el donatario o el favorecido por ellas, considerándose como tal al beneficiario del seguro de vida para caso de sobrevivencia del asegurado, o al beneficiario del seguro individual, en el caso de fallecimiento del asegurado que sea persona distinta del contratante.
c) En los casos de seguro sobre la vida para caso de muerte del asegurado y en los del artículo 13 de este Reglamento, el beneficiario.
2. Lo dispuesto en el apartado anterior será aplicable cualquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes o las disposiciones ordenadas por el testador.
3. La disposición testamentaria por la que se ordene que la entrega de legado sea libre del impuesto, o que el pago de éste sea con cargo a la herencia, no producirá variación alguna en cuanto a la persona obligada a satisfacerlo."
Por otra parte el artículo el artículo 23.3 del mismo texto legal recoge:
"En el caso de los legados a que se refiere el artículo 16.3 de este Reglamento, el importe del impuesto no incrementará la base imponible de la liquidación a girar a cargo del legatario, pero, en ningún caso, será deducible a los efectos de determinar la de los demás causahabientes".
De estos preceptos podemos entender que el impuesto sucesorio se satisface por los causahabientes, es decir, por los herederos o legatarios, en su caso, cualesquiera que sean las estipulaciones en contrario que establezcan éstos o las disposiciones ordenadas por el testador y debe gravar el valor del legado, no del legado más el impuesto y será a cargo del legatario. Éste se verá obligado a satisfacer la liquidación, bien con su propio dinero o bien con el que le entreguen las personas que por testamento deban asumirlo. En el primer caso – pago con dinero propio- el legatario ostentará un crédito frente a aquella persona, exigible por vía civil.
La función de este Centro Directivo es interpretar las normas tributarias, en ningún caso manifestarse sobre la inconstitucionalidad o ilegalidad de la misma, por otra parte la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria vigente en el momento de la realización del hecho imponible en su artículo 36, o la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria actual, en su artículo 17.4 establecen que: "Los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas".
Por lo que respecta al ajuar doméstico el artículo 34 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones establece que:
"1. Salvo que los interesados acreditaren fehacientemente su inexistencia, se presumirá que el ajuar doméstico forma parte de la masa hereditaria, por lo que si no estuviese incluido en el inventario de los bienes relictos del causante, lo adicionará de oficio la Oficina Gestora para determinar la base imponible de los causahabientes a los que deba imputarse con arreglo a las normas de este Reglamento."
El ajuar doméstico es un concepto que alude no sólo a muebles incluidos en la vivienda sino también a los efectos personales del causante, por lo tanto los interesados tendrán que probar que dicho ajuar doméstico ya está incluido en la relación de bienes que forma la masa hereditaria. Teniendo en cuenta que los objetos de arte y antigüedades no pueden incluirse en el concepto de ajuar doméstico, debiendo valorarse independientemente.
A este respecto el artículo 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria establece que: En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo."
Referente a los legados hechos a cargo de la herencia el artículo 1023 del Código Civil establece que " El beneficio de inventario produce a favor del heredero los efectos siguientes: 1º El heredero no quedará obligado a pagar deudas y demás cargas de la herencia sino hasta donde alcancen los bienes de la misma. 2º Conserva contra el caudal hereditario todos los derechos y acciones que tuviere contra el difunto. 3º No se confunden para ningún efecto, en daño del heredero, sus bienes particulares con los que pertenezcan a la herencia". El 1025 del mismo Texto legal establece que: "Durante le formación del inventario y el término para deliberar no podrán los legatarios demandar el pago de sus legados."
Por otra parte el artículo 69 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones establece que:
"1. Cuando, en relación a actos o contratos relativos a hechos imponibles gravados por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se promueva litigio o juicio voluntario de testamentaría, se interrumpirán los plazos establecidos para la presentación de los documentos y declaraciones, empezando a contarse de nuevo desde el día siguiente a aquel en que sea firme la resolución definitiva que ponga término al procedimiento judicial.
2. Cuando se promuevan después de haberse presentado en plazo el documento o la declaración, la Administración suspenderá la liquidación hasta que sea firme la resolución definitiva.
3. Si se promovieran con posterioridad a la expiración del plazo de presentación o del de la prórroga que se hubiese concedido sin que el documento o la declaración hubiesen sido presentados, la Administración requerirá la presentación pero podrá suspender la liquidación hasta que recaiga resolución firme, sin perjuicio de las sanciones que, en su caso, procedan.
4. Si se promovieran después de practicada la liquidación, podrá acordarse el aplazamiento de pago de conformidad con lo dispuesto en los artículos 84 y 90 de este Reglamento.
5. No se considerarán cuestiones litigiosas, a los efectos de la suspensión de plazos a que se refieren los apartados anteriores, las diligencias judiciales que tengan por objeto la apertura de testamentos o elevación de éstos a escritura pública; la formación de inventarios para aceptar la herencia con dicho beneficio o con el de deliberar el nombramiento de tutor, curador o defensor judicial, la prevención del abintestato o del juicio de testamentaría, la declaración de herederos cuando no se formule oposición y, en general, las actuaciones de jurisdicción voluntaria cuando no adquieran carácter contencioso. Tampoco producirán la suspensión la demanda de retracto legal o la del beneficio de justicia gratuita, ni las reclamaciones que se dirijan a hacer efectivas deudas contra la testamentaría o abintestato, mientras no se prevenga a instancia del acreedor el correspondiente juicio universal.
6. La promoción del juicio voluntario de testamentaría interrumpirá los plazos, que empezarán a contarse de nuevo desde el día siguiente a aquel en que quedare firme el auto, aprobando las operaciones divisorias o la sentencia que pusiere término al pleito en caso de oposición, o bien desde que todos los interesados desistieren del juicio promovido.
7. A los efectos de este artículo se entenderá que la cuestión litigiosa comienza en la fecha de presentación de la demanda.
8. A los mismos efectos, se asimilan a las cuestiones litigiosas los procedimientos penales que versen sobre la falsedad del testamento o del documento determinante de la transmisión.
9. Si las partes litigantes dejaren de instar la continuación del litigio durante un plazo de seis meses, la Administración podrá exigir la presentación del documento y practicar la liquidación oportuna respecto al acto o contrato litigioso, a reserva de la devolución que proceda si al terminar aquél se declarase que no surtió efecto. Si se diere lugar a que los Tribunales declaren la caducidad de la instancia que dio origen al litigio, no se reputarán suspendidos los plazos y la Administración exigirá las sanciones e intereses de demora correspondientes a partir del día siguiente a aquel en que hubieren expirado los plazos reglamentarios para la presentación de los documentos. La suspensión del curso de los autos, por conformidad de las partes, producirá el efecto de que, a partir de la fecha en que la soliciten, comience a correr de nuevo el plazo de presentación interrumpido".
De acuerdo con los preceptos transcritos, cabe sentar las siguientes conclusiones:
Primera: La promoción del juicio voluntario de testamentaría produce la interrupción del plazo. Dicho plazo vuelve a contarse de nuevo desde el día siguiente a aquél en que quede firme el auto, aprobando las operaciones divisorias o la sentencia que ponga término al pleito en caso de oposición, o bien desde que todos los interesados desistan del juicio promovido.
Segunda: Como se desprende del artículo 69 del Reglamento del Impuesto, los efectos de la promoción del juicio voluntario de testamentaría son diferentes en función del momento en que produzca (a estos efectos, se entiende que la cuestión litigiosa comienza en la fecha de presentación de la demanda). En el escrito de la consulta no especifica el momento exacto de presentación del mismo:
Si se promueve antes de la presentación de la declaración del impuesto, se interrumpirá el plazo establecido para la presentación de los documentos y declaraciones.
Si se promueve después de haberse presentado en plazo el documento o la declaración, la Administración debe suspender la liquidación hasta que sea firme la resolución definitiva.
Si se promueve con posterioridad al término del plazo de presentación o del de la prórroga que se haya concedido sin que el documento o la declaración hayan sido presentados, la Administración debe requerir la presentación pero puede suspender la liquidación hasta que recaiga resolución firme, sin perjuicio de las sanciones que, en su caso, procedan.
Si se promueve después de practicada la liquidación, puede acordarse el aplazamiento de pago de conformidad con lo dispuesto en los artículos 84 y 90 del Reglamento.
Tercera: Por último, se advierte que lo expuesto hasta aquí se refiere a la normativa del Estado, regulada en la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y en el Reglamento del impuesto, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre. No obstante, las Comunidades Autónomas tienen atribuidas competencias normativas para regular los aspectos de gestión y liquidación del impuesto, según prevé el artículo 41.2 de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía (BOE de 31 de diciembre). Por tanto, la Comunidad Autónoma competente (sobre la que no se dan datos al respecto en el escrito de consulta) puede que haya establecido otras reglas sobre las cuestiones tratadas en esta contestación.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.