Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0787-09 de 14 de Abril de 2009

Normativa

TRLIS RDLeg 4/2004 art. 23

Cuestión

Se plantea si cabe la aplicación del artículo 23 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades por parte de la nueva sociedad que pretende constituir la sociedad consultante respecto de los ingresos derivados de los acuerdos de puesta en práctica de conocimientos tecnológicos en la instalación de plantas industriales derivados del mencionado contrato-marco.

Descripción

La entidad consultante tiene como actividad principal la transformación del cobre. No obstante, dicha entidad obtiene igualmente determinados rendimientos derivados de la cesión de sus experiencias industriales y científicas. En particular, obtiene unos ingresos derivados de un contrato-marco celebrado con un cliente, el cual realiza, a nivel mundial, el montaje e instalación de plantas industriales. En virtud de dicho contrato-marco, la entidad consultante pone en práctica sus conocimientos tecnológicos en la instalación de dichas plantas.

En la actualidad, la consultante se está planteando crear una nueva sociedad, en la que se concentrará toda la actividad tecnológica del grupo. Para ello, la nueva sociedad adquirirá el mencionado contrato-marco por lo que, por un lado, continuará con la actividad tecnológica desarrollada hasta la fecha por la consultante, derivada de la puesta en práctica de sus conocimientos tecnológicos en la instalación de plantas industriales como consecuencia de acuerdos ya celebrados y, por otro lado, iniciará su propia actividad tecnológica en virtud de nuevos acuerdos de puesta en práctica de conocimientos tecnológicos en la instalación de nuevas plantas que derivarán, igualmente, del citado contrato-marco.

Contestación

El artículo 23 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que:

"1. Los ingresos procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación de patentes, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos, de derechos sobre informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas, se integrarán en la base imponible en un 50 por ciento de su importe, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que la entidad cedente haya creado los activos objeto de cesión.

b) Que el cesionario utilice los derechos de uso o de explotación en el desarrollo de una actividad económica y que los resultados de esa utilización no se materialicen en la entrega de bienes o prestación de servicios por el cesionario que generen gastos fiscalmente deducibles en la entidad cedente, siempre que, en este último caso, dicha entidad esté vinculada con el cesionario.

c) Que el cesionario no resida en un país o territorio de nula tributación o considerado como paraíso fiscal.

d) Cuando un mismo contrato de cesión incluya prestaciones accesorias de servicios, deberá diferenciarse en dicho contrato la contraprestación correspondiente a los mismos.

e) Que la entidad disponga de los registros contables necesarios para poder determinar los ingresos y gastos, directos e indirectos, correspondientes a los activos objeto de cesión.

2. La reducción no se aplicará a partir del período impositivo siguiente a aquel en que los ingresos procedentes de la cesión de cada activo, computados desde el inicio de la misma y que hayan tenido derecho a la reducción, superen el coste del activo creado, multiplicado por seis.

3(?)

4. (?).

5. En ningún caso darán derecho a la reducción los ingresos procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación de marcas, obras literarias, artísticas o científicas, incluidas las películas cinematográficas, de derechos personales susceptibles de cesión, como los derechos de imagen, de programas informáticos, equipos industriales, comerciales o científicos, ni de cualquier otro derecho o activo distinto de los señalados en el apartado 1."

De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, los contratos derivados del contrato-marco celebrado con un cliente dedicado al montaje y la instalación de plantas industriales han sido calificados por la consultante como contratos de cesión de experiencias industriales y comerciales. No obstante, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 13 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante LGT), "las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez."

En este punto cabe señalar que, en virtud de tales contratos, la entidad consultante pone en práctica sus conocimientos tecnológicos para coadyuvar en el montaje y la instalación de nuevas plantas industriales propiedad de terceros. En particular, de la información facilitada en el escrito de consulta, puede inferirse que tanto la entidad consultante, como en un futuro, la sociedad de nueva creación en la que se concentrará toda la actividad tecnológica del grupo empresarial, en virtud de los contratos celebrados al amparo del citado contrato-marco, se ven obligadas a participar en el montaje y la instalación de las plantas industriales contratadas por terceros, poniendo en práctica sus conocimientos tecnológicos.

Siguiendo la jurisprudencia del Tribunal Supremo (entre otras, STS de 30 de mayo de 2002; de 19 de diciembre de 2002 o de 2 de octubre de 1999), resulta imprescindible distinguir los contratos de cesión o licencia de know-how (saber hacer) de los contratos de asistencia técnica, siendo ambos dos modalidades diferenciadas del contrato de transferencia de tecnología.

En particular, el TS ha definido el know-how como "el complemento de lo que un industrial no puede saber por el sólo examen del producto y el mero conocimiento de la técnica". Doctrinalmente, el "know-how" o "las "informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas" ha sido definido como una información de carácter industrial, comercial o científica, nacida de experiencias previas, que tiene aplicaciones prácticas en la explotación de una empresa y, de cuya comunicación puede derivarse un beneficio económico. En virtud de los contratos de cesión o licencia de know-how-, una de las partes se obliga a comunicar a la otra parte sus conocimientos y experiencias específicos, no revelados al público, de manera que pueda utilizarlos por su cuenta, sin que el cedente o licenciante intervenga en el uso que el cesionario o licenciatario haga de la información suministrada.

Por su parte, siguiendo la jurisprudencia del TS "por asistencia técnica se entiende la ayuda especializada que el comerciante o industrial recibe de un tercero para la mejor realización de la actividad que le incumbe. La asistencia técnica puede tener lugar a través de muy diversas prestaciones; (?) puede consistir en la asunción de una fase (o de parte de una fase) del proceso por quien la presta (?)". Más particularmente se define como una modalidad atípica del contrato de arrendamiento de servicios regulado en el artículo 1544 del Código Civil en virtud del cual "en el arrendamiento de obras o servicios, una de las partes se obliga a ejecutar una obra o a prestar a la otra un servicio por precio cierto." En efecto, en virtud de dicho contrato una de las partes se obliga, apoyada en los conocimientos usuales de su profesión, a hacer ella misma una obra o a prestar algún servicio para la otra parte, quedando por tanto sometida a una obligación de resultado.

En definitiva, en el supuesto concreto planteado, los contratos de puesta en práctica de conocimientos tecnológicos en la instalación de nuevas plantas industriales, celebrados al amparo del mencionado contrato-marco, deberían calificarse como contratos de prestación de asistencia técnica y no como contratos de cesión de experiencias industriales y científicas, puesto que en virtud de los mismos la entidad consultante o, en su caso, la sociedad de nueva creación, se obligarán ellas mismas a participar en el montaje y la instalación de las plantas industriales encargadas por terceros, ejecutando alguna obra o prestando algún servicio, asumiendo, en definitiva, una obligación de resultado.

Por tanto, al no estar comprendidos en el ámbito objetivo de aplicación del artículo 23 del TRLIS los contratos de prestación de asistencia técnica, con independencia de que sea la propia entidad consultante o la sociedad de nueva creación las que lleven a cabo la ejecución de los correspondientes contratos, los ingresos derivados de la puesta en práctica de los conocimientos tecnológicos en el montaje e instalación de nuevas plantas industriales derivados de tales contratos no podrán reducirse con arreglo a lo dispuesto en el artículo 23 del TRLIS.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.