Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0842-12 de 23 de Abril de 2012

Normativa

TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, arts: 83 y 90.3

Cuestión

1) Si las operaciones descritas pueden acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.

2) Si son transmisibles las bases imponibles negativas pendientes de compensación en la entidad A a la entidad consultante, y que, por tanto, no se aplican las restricciones recogidas en el artículo 90.3.

3) Si tras ejecutar la fusión por absorción, la entidad consultante podría optar por aplicar el régimen de entidades de arrendamiento de viviendas previsto en el Capítulo III del Título VII del TRLIS, en el caso de que cumpliera los requisitos legales para ello.

Descripción

La entidad consultante ostenta íntegramente el capital de la entidad A, siendo los accionistas últimos de ambas compañías los miembros de la familia F. Ambas sociedades son titulares de un importante patrimonio inmobiliario que destinan a actividades relacionadas con el sector inmobiliario.

La entidad consultante tiene como objeto social, principalmente, el desarrollo de operaciones relacionadas con el sector inmobiliario. En concreto, la compañía viene desarrollando una actividad inmobiliaria que incluye básicamente arrendamiento de viviendas, oficinas y locales comerciales. También ha desarrollado puntualmente actividades de promoción inmobiliaria de edificaciones. Para el desarrollo de la actividad inmobiliaria de arrendamiento, la entidad consultante dispone de local exclusivamente afecto a dicha actividad y de personal con contrato laboral y a jornada completa que se encarga de la gestión de dicho patrimonio.

Adicionalmente, la entidad consultante ostenta participaciones accionariales significativas en otra compañía operativa y presta servicios de administración de sociedades mediante el desempeño de cargos en los órganos de administración.

Por su parte, la entidad A tiene como objeto social la promoción inmobiliaria de edificaciones y las operaciones de arrendamiento de viviendas y locales. Para el desarrollo de su actividad de arrendamiento de viviendas y locales dispone de un local exclusivamente afecto a dicha actividad y de personal con contrato laboral y a jornada completa que se encarga de la gestión de dicho patrimonio.

Se pretende realizar una operación de fusión mediante la cual, la entidad consultante absorbería a la entidad A, acogiéndose dicha operación al régimen especial regulado en el capítulo VIII del Título VII del TRLIS. La operación proyectada debería calificarse como una fusión impropia.

No surgirá ninguna diferencia de fusión en la operación proyectada. La entidad consultante y la entidad A han generado en los últimos ejercicios bases imponibles negativas pendientes de aplicar como consecuencia de la coyuntura económica actual del sector. En relación a las bases imponibles de A, en ningún caso han generado la depreciación de la participación de la entidad consultante. La consultante manifiesta que no existe ninguna provisión por depreciación de la cartera de A.

Señala la consultante, que ambas compañías previsiblemente podrían generar ingresos suficientes para aplicar las bases imponibles negativas acreditadas en años anteriores.

Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de fusión son:

-Simplificar la estructura societaria del grupo.

-Mejorar la gestión del grupo.

-Reducir parte de los costes que generan cada una de las compañías individualmente.

-Concentrar en la entidad consultante, toda la actividad inmobiliaria centralizando las actividades de promoción de edificaciones y de arrendamiento de viviendas y locales en una sociedad de gran envergadura y potencial.

-Disponer de una mayor capacidad financiera y solvencia para llevar a cabo nuevos proyectos inmobiliarios o empresariales.

Contestación

El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Se plantea en esta consulta la realización de una operación de fusión impropia, por la que la entidad consultante absorberá a la entidad A. En este sentido el artículo 83.1.c) considera como fusión la operación por la cual:

"c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social."

En el ámbito mercantil, el artículo 49 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, en relación con los artículos 22 y siguientes del mismo texto legal, establece el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada por otra de forma directa.

Por tanto, en la medida en que la operación planteada de fusión de una sociedad íntegramente participada por otra, cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada, esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:

"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal."

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.