Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0905-05 de 20 de Mayo de 2005

Normativa

TRLIS RDLeg 4/2004 art. 140-1

Cuestión

Se plantea si puede considerarse gasto deducible del Impuesto sobre Sociedades la cuota derivada de las retenciones a cuenta del IRPF no ingresadas, regularizadas por la inspección, no repercutida a los trabajadores y contabilizada como gasto extraordinario de ejercicios anteriores.

Descripción

A la entidad consultante le han levantado actas de inspección, regularizando las cuotas derivadas de retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Rentas de las Personas Físicas no ingresadas, debido a diferencias en los tipos aplicados. La consultante ha suscrito dichas actas en conformidad y las ha abonado junto con las sanciones. Sin embargo, no ha modificado las nóminas de los trabajadores ni ha repercutido a los mismos las diferencias de retención. Ha contabilizado dichas diferencias de retención como gastos extraordinarios de ejercicios anteriores.

Contestación

De la documentación aportada con el escrito de consulta se deduce que las actas incoadas a la sociedad tuvieron por causa la aplicación de tipos de retención inferiores a los que legalmente procedían. Es necesario señalar que el artículo 101.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante TRLIRPF), aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, establece que "las entidades y las personas jurídicas, incluidas las entidades en atribución de rentas, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a practicar retención e ingresos a cuenta en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y en la forma que se establezcan".

Por otra parte, el artículo 101.5 del TRLIRPF establece que "el perceptor de rentas sobre las que deba retenerse a cuenta de este Impuesto computará aquéllas por la contraprestación íntegra devengada. Cuando la retención no se hubiera practicado o lo hubiera sido por un importe inferior al debido, por causa imputable al retenedor u obligado a ingresar a cuenta, el perceptor deducirá de la cuota la cantidad que debió ser retenida".

En definitiva, de acuerdo con la normativa anterior, los trabajadores tendrían que haber deducido en sus declaraciones del IRPF de los ejercicios a los que el acta se refiere el importe de las retenciones que procedían, y no las que la empresa había practicado e ingresado en el Tesoro. No obstante, si los trabajadores dedujeron sólo las retenciones practicadas, el aumento de las retenciones por parte de la Inspección ha de ir acompañada del derecho de los trabajadores a aplicar esas mayores retenciones en sus propias declaraciones. En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Supremo (sentencia de 27 de mayo de 2002). En resumen, la sociedad estará obligada al pago de las retenciones por el importe de la cuota del acta, y los trabajadores podrán ejercitar, en su caso, el derecho a que esas mayores retenciones se incluyan en sus declaraciones-liquidaciones.

En definitiva, en cuanto a la cuota del acta, ésta representa la deuda de la sociedad con la Hacienda Pública por haber practicado retenciones por un importe inferior al que correspondía. Dicha deuda, dado que las actas no se han recurrido y han sido pagadas, deberá contabilizarse en el momento de la firma de las mismas.

Por otra parte, dado que los trabajadores pudieron deducirse en todo caso las retenciones que debieron haberse practicado, la cuota del acta representa para la sociedad un crédito frente a los mismos, consecuencia de haber percibido éstos una mayor cuantía de la que era pertinente, al haber retenido la empresa un importe inferior. En resumen, la cuota pagada por la consultante no representa una partida de gasto sino un derecho de crédito para la sociedad, por lo que su importe no será deducible de la base imponible.

Si la entidad consultante decide no repercutir dicha cuota de las actas a los trabajadores, asumiendo ella misma el gasto correspondiente, el gasto extraordinario contabilizado no será deducible, dado que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 14 del TRLIS no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, entre otros, las liberalidades.