Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0913-06 de 10 de Mayo de 2006

Normativa

Ley 37/1992 arts. 16, 2º- 79, tres- 82- 83, uno. RIVA RD 1624/1992 art. 79-80. Sexta Directiva. Art. 28, bis, 5- 28,quater D

Cuestión

- Si se hace una operación asimilada a una adquisición intracomunitaria y, en su caso, obligación de presentar el 349 y quien figurará como proveedor de las mercancías.
- Obligación de disponer de NIF holandés.
- Base imponible de la adquisición.
- Tipo de cambio.
- Gastos de agente de aduanas.
- Posibilidad de que los bienes sean remitidos a otro EM distinto de España.
- Intrastat.

Descripción

Una empresa española importa unas mercancías por una aduana holandesa utilizando los servicios de un agente de aduanas holandés que figura como declarante/representante en el DUA de importación en el que a su vez figura la consultante como destinatario. El despacho se efectúa a libre práctica. Se remiten las mercancías, exentas del IVA a la importación a España.

Contestación

1. - El artículo 28.quater.D de la Sexta Directiva del Consejo, de 17 de mayo, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros, relativa a los Impuestos sobre el volumen de negocios. Sistema común del IVA: Base imponible uniforme (77/388/CEE), publicada en el DOCE L, 145, el 13 de junio, establece:

"Cuando los bienes expedidos o transportados a partir de un territorio tercero se importen en un Estado miembro distinto del de llegada de la expedición o del transporte, los Estados miembros declararán exenta esta importación en el caso en que la entrega de dichos bienes, efectuada por el importador definido en el artículo 21, apartado 4, estuviese exenta de acuerdo con las disposiciones previstas en la parte A.

Los Estados miembros fijarán las condiciones de esta exención para asegurar su aplicación correcta y simple y prevenir todo fraude, evasión o abuso eventuales".

Este artículo ha sido traspuesto al ordenamiento jurídico español en el artículo 27.12º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido ( Boletín Oficial del Estado del 29) y ha debido ser objeto de trasposición al ordenamiento jurídico holandés. Efectivamente, tal como señala la consultante, ésta es la razón que se exima del IVA la importación de las mercancías en Holanda.

2. - El artículo 16.2º de la Ley 37/1992, dispone:

"Se considerarán operaciones asimiladas a las adquisiciones intracomunitarias de bienes a título oneroso:

(?)

2º. La afectación a las actividades de un empresario o profesional desarrolladas en el territorio de aplicación del Impuesto de un bien expedido o transportado por ese empresario, o por su cuenta, desde otro Estado miembro en el que el referido bien haya sido producido, extraído, transformado, adquirido o importado por dicho empresario o profesional en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional realizada en el territorio de este último Estado miembro.

(?)".

La remisión de las mercancías, que se importaron exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, desde Holanda a España, es una transferencia de bienes que determina la realización de una operación asimilada a una adquisición intracomunitaria de bienes.

3. - La salida de bienes de Holanda con destino a España será una operación asimilada a una entrega de bienes efectuada a título oneroso, tal como se dispone en el artículo 28. bis.5 de la Sexta Directiva, del que el artículo 9.3º de la Ley 37/1992 es la transposición a nuestro ordenamiento y que deberá tener su equivalente en la normativa holandesa.

4. - Tal como se establecía en la consulta de este Centro Directivo, nº 2287-01 de 21 de diciembre del mismo año, y en virtud de lo dispuesto en los artículos 79 y 80 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), en la declaración recapitulativa de operaciones con sujetos pasivos de la CEE (modelo 349), la empresa española deberá consignarse a sí misma como "proveedor" respecto de la operación descrita en el escrito de consulta, y deberá hacer constar como "número de identificación comunitario" el que, de acuerdo con la normativa comunitaria, la empresa española está obligada a solicitar y le debe ser atribuido por el Estado miembro de la Comunidad en el que haya realizado la importación y realiza la entrega intracomunitaria. En particular, esta exigencia se recoge en el artículo 80.1.4º párrafo.

5. - No puede considerarse ajustado a derecho la utilización del NIF holandés del agente de aduanas, representante de la consultante en el despacho de importación, como proveedor de las mercancías- ya que no actúa como tal- en las declaraciones que corresponda hacer a la consultante como consecuencia de la operación asimilada a la adquisición intracomunitaria que realiza.

6. - La base imponible de la operación asimilada a la adquisición intracomunitaria será la definida en el artículo 82 de la Ley del Impuesto:

"(?)

En particular, en las adquisiciones a que se refiere el artículo 16, número 2º de esta Ley la base imponible se determinará de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 79, apartado tres de la presente Ley.

(?)".

Por su parte, el artículo 79.tres citado anteriormente, dispone que tratándose de bienes importados, la base imponible será la que hubiera prevalecido para la liquidación del impuesto a la importación de los mismos.

Por tanto, la base imponible será la que resulte de aplicar la regla general establecida en el artículo 83 de la Ley 37/1992:

"Uno. Regla general.

En las importaciones de bienes la base imponible resultará de adicionar al Valor en aduana los conceptos siguientes en cuanto no estén comprendidos en el mismo:

a) Los impuestos, derechos, exacciones y demás gravámenes que se devenguen fuera del territorio de aplicación del Impuesto, así como los que se devenguen con motivo de la importación, con excepción del Impuesto sobre el Valor Añadido;

b) Los gastos accesorios, como las comisiones y los gastos de embalaje, transporte y seguro que se produzcan hasta el primer lugar de destino de los bienes en el interior de la Comunidad.

Se entenderá por "primer lugar de destino" el que figure en la carta de porte o en cualquier otro documento que ampare la entrada de los bienes en el interior de la Comunidad. De no existir esta indicación, se considerará que el primer lugar de destino es aquél en que se produzca la primera desagregación de los bienes en el interior de la Comunidad".

La consultante deberá adicionar al Valor en aduana los conceptos que se enumeran en el artículo 83.uno, cuando no estuvieran comprendidos en dicho valor.

En relación con los gastos de agente de aduanas, sobre los que la consultante pregunta de manera singular, hemos de comunicarle que es doctrina de este Centro Directivo que los gastos de agencia de aduanas se corresponden con prestaciones de servicios contempladas en el artículo 70.uno.5º de la Ley 37/1992, por lo que se entienden prestados en nuestro España cuando el destinatario del servicio tenga la sede de su actividad económica en el territorio de aplicación del Impuesto, como sucede en el caso objeto de consulta.

Es igualmente doctrina que aunque los gastos de agente de aduanas han sido tradicionalmente considerados por este Centro Directivo como gastos que son posteriores a la importación de las mercancías, esto no es obstáculo a que conforme a lo dispuesto en el artículo 64 de la Ley 37/1992, que declara exentas del Impuesto, las prestaciones de servicios incluidas en la base imponible de las importaciones de bienes, en el caso, que fueran conocidas, se puedan adicionar a la base imponible de la importación. Esta adición solo procedería, en su caso, si se entendieran localizadas estas prestaciones en el territorio de aplicación del Impuesto, tal como resulta en este supuesto de lo dispuesto en el artículo 70, Uno, 5º. La adición de los gastos de agente de aduanas, conocidos, a la base imponible a la importación y consiguientemente, la posibilidad de liquidarlos junto con la operación asimilada a la adquisición intracomunitaria de bienes resulta de la interpretación que este Centro Directivo ha hecho de lo dispuesto en el artículo 11, B, 3, de la Sexta Directiva del Consejo, de 17 de mayo, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros, relativa a los impuestos sobre el volumen de negocios. Sistema común del IVA: Base imponible uniforme (77/388/CEE), publicada en el DOCE L, 145.

El tipo de cambio será el que resulte de la aplicación de lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo 83 de la Ley 37/1992:

"Cuando los elementos determinantes de la base imponible se hubiesen fijado en moneda o divisa distintas de las españolas, el tipo de cambio se determinará de acuerdo con las disposiciones comunitarias en vigor para calcular el Valor en aduana".

7. - La consultante se plantea la posibilidad de enviar los bienes a otro Estado miembro distinto del Reino de España tras su importación exenta. En este caso los bienes son remitidos directamente tras la importación exenta al otro Estado miembro. No hay ninguna operación sujeta al Impuesto español, ni tampoco procederá la declaración en el modelo 349.

Continúa la consultante haciendo una operación asimilada a una entrega de bienes en Holanda y una asimilada a una adquisición intracomunitaria en el país de destino en el supuesto que la operación se corresponda con las contempladas en el artículo 16.2º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En el supuesto que la operación tuviera las características de una entrega comunitaria, similar a la contemplada en el artículo 25 de la Ley 37/1992, la consultante hará una entrega comunitaria en Holanda y la destinataria-compradora hará la adquisición intracomunitaria en el Estado miembro de destino. Sobre la necesidad de disponer de NIF holandés para la realización de estas operaciones, la consultante deberá dirigirse a los órganos holandesas pertinentes.

8. - La pregunta relacionada con el Instrastat deberá dirigirla al Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, ubicada en la Avda. Llano Castellano, 17. Madrid 28034.

9. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.