Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0950-13 de 25 de Marzo de 2013

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  • Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo
  • Fecha: 25 de Marzo de 2013
  • Núm. Resolución: V0950-13

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4-Uno, 5-Uno y Dos; 84-Uno-1º; 92 a 114 y 164-

Cuestión

Posibilidad de compensar el IVA devengado con el soportado correspondiente a los suministros de energía eléctrica que adquiere a la misma empresa a la que vende la energía eléctrica.

Descripción

El consultante es un Organismo Autónomo dependiente de un ministerio que ha instalado una instalación fotovoltaica para la producción de energía eléctrica que vierte a la red.
Por otra parte la entidad a la que vende la energía eléctrica, emite materialmente la factura a la consultante en la que se devenga el IVA correspondiente, que esta última ingresa trimestralmente ante la Administración tributaria.

Contestación

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1922, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".

El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que "se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto".

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.Uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

"a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo".

(…)

c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.

En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.

(…).".

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que "son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.".

Los citados preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a los entes públicos y sus Organismos Autónomos que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.

En este sentido, de la información aportada en el escrito de consulta, parece deducirse que el consultante tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en la medida que realiza la actividad de producción de energía eléctrica mediante contraprestación y quedarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que efectúe en el ejercicio de su actividad.


2.- Por otra parte, el artículo 8 de la Ley 37/1992 define en su apartado uno el concepto de entrega de bienes, considerando como tal "la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.

A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales "el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía.".

A su vez, el artículo 9.1º de la misma Ley señala que se considerarán asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso el autoconsumo de bienes, dentro del que se incluye "las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación:

a) La transferencia, efectuada por el sujeto pasivo, de bienes corporales de su patrimonio empresarial o profesional a su patrimonio personal o al consumo particular de dicho sujeto pasivo.".

En consecuencia, de la información contenida en el escrito de consulta, parece deducirse que el Organismo consultante realiza las siguientes operaciones sujetas y no exentas al Impuesto sobre el Valor Añadido:

- Operaciones asimiladas a entregas de bienes a título oneroso por la energía que producen con sus placas y que destinen, en su caso, al consumo propio, en concepto de autoconsumo de bienes, sujetas al Impuesto en virtud de los artículos 4, 5 y 9 de la misma Ley.

- Entregas de bienes a título oneroso por la energía eléctrica que inyecta a la red eléctrica, en la medida en que se producen dicha entregas a cambio de una contraprestación, sujetas al Impuesto en virtud de los artículos 4, 5 y 8 de la Ley 37/1992.


3.- Por otra parte, el artículo 84.Uno de la Ley 37/1992, dispone que serán sujetos pasivos del Impuesto:

R>1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.

Por su parte, como sujeto pasivo del Impuesto queda obligado a lo que establece el artículo 164.Uno de la Ley que impone a los sujetos pasivos, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a cumplir con las siguientes obligaciones:

"1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.

2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.

3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.

4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.

5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.

6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.

Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.

En los supuestos del artículo 13, número 2º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.

7º. Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad.".

En relación con la expedición de factura, del texto de la consulta parece deducirse que las facturas correspondientes a su actividad de producción de energía eléctrica son materialmente expedidas por el destinatario en virtud de la habilitación concedida en el artículo 5 del Reglamento de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación (BOE de 1 de diciembre) que permite que el cumplimiento de la obligación de expedir factura que atañe al sujeto pasivo se realice por el destinatario o por un tercero. Si bien, posteriormente el consultante realiza el ingreso del Impuesto devengado ante la Administración tributaria presentando la correspondiente declaración-liquidación.


4.- Por último, el consultante desea conocer si puede deducir el IVA soportado por los suministros de energía eléctrica que adquiere a la misma empresa a la que vende la energía.

Debe tenerse en cuenta que, de la información contenida en el escrito de consulta, parece deducirse que el Organismo consultante por su naturaleza realizara simultáneamente operaciones sujetas y no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Si bien, de la escasa información contenida en el escrito de consulta no puede conocerse si realiza otras operaciones empresariales sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, a parte de la producción de energía eléctrica.

En principio, la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido deberá realizarse de conformidad con la normas establecidas para el ejercicio del derecho a la deducción del Impuesto que su regulación esencial en el Derecho comunitario en el título X, artículos 167 a 192 de la Directiva 2006/112/CE, incorporadas al Derecho interno por los 92 a 114 de la Ley 37/1992, cuya interpretación en el caso considerado debe hacerse también a la luz de la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 13 de marzo de 2008, Securenta Göttinger Immobilienanlagen, Asunto Convenio Colectivo de Empresa de CORPORACION DE PRACTICOS (TRAFICO INTERIOR TRIPULANTES)/06. En esta sentencia se plantea el caso de una entidad (Securenta) que realiza tres tipos de actividades, a saber, en primer lugar, actividades no económicas, no incluidas dentro del ámbito de aplicación del Impuesto; en segundo lugar, actividades económicas, incluidas, por consiguiente, en el ámbito de aplicación de dicho Impuesto, pero exentas del mismo, y, en tercer lugar, actividades económicas gravadas.

En este sentido, los criterios que deben seguirse para la determinación del régimen de deducciones efectuado por aquellas entidades que tienen carácter dual, esto es, que en el ejercicio de su actividad realizan operaciones sujetas y no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, como la generalidad de los Ayuntamientos, conforme a los preceptos señalados, ya han sido señalados por este Centro Directivo entre otras, en las contestaciones a las consultas V5299-09, de 17/03/2009, y V2353-10, de 28/10/2010, todas ellas vinculantes, y son los siguientes:

Para determinar la deducibilidad de las cuotas soportadas por el organismo consultante, hay que partir de la concreción de la diferencia entre la afectación de bienes y servicios a la actividad empresarial o profesional, por una parte, y la realización de operaciones que, estando sujetas al Impuesto, sean o no generadoras del derecho a la deducción, actuándose de esta forma en dos fases.

En una primera fase, del total de cuotas soportadas han de quedar excluidas, de principio, las cuotas que se corresponden íntegramente con la adquisición de bienes y servicios destinados, exclusivamente, a la realización de operaciones no sujetas. Dichas cuotas no serán deducibles en ninguna proporción.

No obstante, si la entidad consultante realizase simultáneamente operaciones sujetas al impuesto en conjunción con otras no sujetas, extremo que parece ser de aplicación de acuerdo con la descripción de hechos de la consulta, como se ha señalado, habría que actuar como sigue:

En relación con las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados de forma simultánea a la realización de operaciones sujetas al impuesto y a aquéllas que no lo estén, como podrían ser las derivadas del arrendamiento del edificio o de los suministros de energía eléctrica de la que es destinataria, se deberá adoptar un criterio razonable y homogéneo de imputación de las cuotas correspondientes a los bienes y servicios utilizados para el desarrollo de las operaciones gravadas, criterio que deberá ser mantenido en el tiempo salvo que por causas razonables haya de procederse a su modificación.

Dentro de este último grupo y cuando se trate específicamente de cuotas soportadas por adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional, el artículo 95.Dos de la Ley 37/1992 prescribe que podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:

1ª. Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.

2ª. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por ciento.

Determinadas las cuotas correspondientes a los bienes y servicios afectos a las actividades empresariales o profesionales desarrolladas por la entidad consultante, habrá de procederse a continuación a determinar su deducibilidad en una segunda fase.

En esta segunda fase, las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios que se destinen única y exclusivamente a la realización de operaciones sujetas al Impuesto, más aquéllas que resulten de la aplicación del criterio razonable y homogéneo adoptado por la entidad consultante conforme a lo indicado en los párrafos precedentes cuando se trate de cuotas afectas simultáneamente al desarrollo de operaciones sujetas y no sujetas al Impuesto, serán deducibles siempre que se cumplan el resto de requisitos que para el referido ejercicio a la deducción se establecen en el capítulo I del título VIII de la Ley 37/1992, en particular, que se destinen a la realización de operaciones originadoras del derecho a la deducción de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 94.Uno de dicha Ley y que se esté en posesión de una factura que reúna la totalidad de requisitos a que se refiere los artículos 6 y 7 del Reglamento de facturación, antes referido.

Por tanto, la deducibilidad de las cuotas soportadas en la realización de las operaciones de producción de energía eléctrica por parte del organismo consultante se determinará conforme a los criterios anteriores.

Sólo podrán ser deducibles las cuotas soportadas que se deriven de la adquisición de bienes y servicios que se afecten única y exclusivamente a la realización de operaciones sujetas al Impuesto, más la proporción correspondiente de aquéllas destinadas simultáneamente a actividades sujetas y no sujetas.

En todo caso, la producción de energía eléctrica es una actividad sujeta al Impuesto que origina el derecho a la deducción del mismo, a tenor de lo establecido en el artículo 94 de la Ley 37/1992.


5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Energía eléctrica
Entrega de bienes
Impuesto sobre el Valor Añadido
Prestación de servicios
Actividades empresariales
A título oneroso
Actividades empresariales y profesionales
Empresario individual
Patrimonio empresarial
Actividades económicas
Energía
Autoconsumo de bienes
Contraprestación
IVA repercutido
Sociedades mercantiles
Entes públicos
Arrendador
Obligaciones de facturación
Responsabilidad
Persona física
Número de identificación fiscal
Cumplimiento de las obligaciones
Expedicion de facturas
Pago de impuestos
Bienes de inversión
Derecho Comunitario
Convenio colectivo de empresa
Motocicletas
Afectación de bienes
Importaciones de bienes
Automóviles de turismo

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Directiva 2006/112/CE de 28 de Nov DOUE (Sistema común del IVA) VIGENTE

Boletín: Diario Oficial de la Unión Europea Número: 347 Fecha de Publicación: 11/12/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Consejo De La Union Europea

Real Decreto 1619/2012 de 30 de Nov (Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 289 Fecha de Publicación: 01/12/2012 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2013 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda Y Administraciones Publicas

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