Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0977-15 de 27 de Marzo de 2015

Normativa

Ley 35/2006. Art. 14

Cuestión

- Alta en el IAE.
- Imputación temporal del anticipo en el IRPF.

Descripción

Por Resolución de 24 de noviembre de 2014, al consultante se le conceden dos subvenciones públicas destinadas a la financiación de acciones de formación profesional para el empleo, obteniendo en ese año un anticipo del 75%.

Contestación

Impuesto sobre Actividades Económicas
La disposición adicional quinta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18), regula las declaraciones censales. En su apartado 1 establece que:
"Las personas o entidades que desarrollen o vayan a desarrollar en territorio español actividades empresariales o profesionales o satisfagan rendimientos sujetos a retención deberán comunicar a la Administración tributaria a través de las correspondientes declaraciones censales su alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, las modificaciones que se produzcan en su situación tributaria y la baja en dicho censo. El Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores formará parte del Censo de Obligados Tributarios. En este último figurarán la totalidad de personas físicas o jurídicas y entidades a que se refiere el artículo 35 de la Ley General Tributaria, identificadas a efectos fiscales en España.
Las declaraciones censales servirán, asimismo, para comunicar el inicio de las actividades económicas que desarrollen, las modificaciones que les afecten y el cese en las mismas. A efectos de lo dispuesto en este artículo, tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes tuvieran tal condición de acuerdo con las disposiciones propias del Impuesto sobre el Valor Añadido, incluso cuando desarrollen su actividad fuera del territorio de aplicación de este impuesto".
Y en su apartado 3 regula la información que deberá contener la declaración de alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.
En consecuencia, hay que distinguir la declaración de alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, que tienen obligación de presentar, entre otros, las personas o entidades que vayan a desarrollar en territorio español actividades económicas, de la declaración de alta en la Matrícula del Impuesto sobre Actividades Económicas, que tienen obligación de presentar, de acuerdo con el artículo 5 del Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas y se regula la delegación de competencias en materia de gestión censal de dicho Impuesto (BOE de 8 de marzo):
1.- Los sujetos pasivos que no estén exentos del impuesto.
2.- Los sujetos pasivos que viniesen aplicando alguna de las exenciones establecidas en el Impuesto sobre Actividades Económicas, cuando dejen de cumplir las condiciones exigidas para su aplicación.
Por su parte el artículo 82 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo (BOE del día 9), regula las exenciones en el Impuesto sobre Actividades Económicas, estableciendo en la letra c) de su apartado 1 que están exentos, entre otros las personas físicas.
Visto lo cual, y conforme a lo dispuesto por el citado artículo 82, apartado 1, del TRLRHL que establece que están exentas del Impuesto sobre Actividades Económicas, entre otros supuestos las personas físicas, es por lo que el consultante, persona física, está exento, por lo que no está obligado a presentar el alta en la matrícula del Impuesto sobre Actividades Económicas (modelo 840). Debiendo, no obstante, comunicar a la Administración tributaria, a través de las correspondientes declaraciones censales, su alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores (Modelo 036), aprobado por la Orden EHA/1274/2007, de 26 de abril (BOE de 10 de mayo).
La declaración censal de alta del modelo 036 debe presentarse con anterioridad al inicio de las actividades, a la realización de las operaciones, al nacimiento de la obligación de retener o ingresar a cuenta sobre las rentas que se satisfagan, abonen o adeuden o a la concurrencia de las circunstancias previstas en el artículo 9 del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE de 5 de septiembre).
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
En las bases reguladoras de las subvenciones objeto de consulta, aprobadas por la Orden EYE/452/2014, de 2 de junio (BOCYL del día 9), se incluyen entre los beneficiarios de estas subvenciones públicas destinadas a la financiación de acciones de formación profesional para el empleo, artículo 2.1.a), a "los titulares de centros de formación en general inscritos, y en su caso acreditados, en el Registro de Centros y Entidades de Formación Profesional para el Empleo de Castilla y León para la impartición de la correspondiente especialidad formativa", condición en la que se otorga las subvenciones al consultante.
Por tanto, desde esta configuración como beneficiario, la calificación de las subvenciones en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas no es otra que la de rendimientos de actividades económicas, conforme a lo dispuesto en el artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29).
Desde esta calificación de las subvenciones (lo que, evidentemente, incluye los correspondientes anticipos), el asunto que se plantea es el de su imputación temporal.
En general, las distintas modalidades que pueden adoptar las subvenciones y sus diferentes aplicaciones dan lugar a un distinto tratamiento tributario según la calificación que proceda otorgarles: subvenciones corrientes o de capital. Si las ayudas se aplican a compensar gastos del ejercicio o la pérdida de ingresos, tendrán el tratamiento de subvenciones corrientes: ingresos del ejercicio.
Por el contrario, las destinadas a favorecer inversiones en inmovilizado o gastos de proyección plurianual se tratarán como subvenciones de capital: imputación en la misma medida en que se amorticen las inversiones o los gastos realizados con cargo a las mismas. No obstante, cuando los bienes no sean susceptibles de amortización, la subvención se imputará íntegramente en el ejercicio en que se produzca la enajenación o la baja en el inventario del activo financiado con dicha subvención.
En el presente caso, al tratarse de subvenciones destinadas a financiar los costes correspondientes a unas acciones formativas consistentes en dos cursos, de 300 horas cada uno, acciones formativas a desarrollar en 2015, con inicio en el primero y en el segundo trimestre (respectivamente) y finalización antes del 1 de agosto de 2015, procede calificarlas como subvenciones corrientes.
En cuanto a la imputación temporal, el artículo 14.1.b) de la Ley del Impuesto dispone que "los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse".
La remisión anterior nos lleva al artículo 19.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE del día 11), donde se establece lo siguiente:
"Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros".
En parecidos términos se expresa el artículo 11.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE del día 28), normativa vigente desde 1 de enero de 2015, al disponer que "los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros".
Por tanto, las subvenciones (anticipos incluidos) objeto de consulta -en cuanto destinadas a financiar los gastos correspondiente a unos cursos de formaciónÂ- deberán imputarse al período impositivo en que se devenguen, circunstancia que se entiende producida en el período impositivo en que se impartan los cursos que aquellas financian: 2015.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).