Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1017-20 de 23 de Abril de 2020

Normativa

Ley 38/1992: art. 66.1.c);

RIIEE RD 1165/1995: art. 137.1.b)

Normativa

Ley 38/1992: art. 66.1.c);

RIIEE RD 1165/1995: art. 137.1.b)

Cuestión

Exención del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte.

Descripción

Una sociedad establecida en Portugal, dedicada a la actividad de alquiler de vehículos sin conductor, pretende iniciar su actividad en España arrendando sus vehículos una sociedad constituida por ella misma en España, que será la que celebre los contratos de arrendamiento con los clientes finales.

Contestación

I. PRECEPTOS DE LA LEY 38/1992, DE 28 DE DICIEMBRE, DE IMPUESTOS ESPECIALES (BOE DE 29 DE DICIEMBRE) RELEVANTES PARA LA CONTESTACIÓN DE LA CONSULTA:

1º. Artículo 65, apartado 1, letras a) y d):

“1. Estarán sujetas al impuesto:

a) La primera matriculación definitiva en España de vehículos, nuevos o usados, provistos de motor para su propulsión, excepto la de los que se citan a continuación:

(…)

d) Estará sujeta al impuesto la circulación o utilización en España de los medios de transporte a que se refieren los apartados anteriores, cuando no se haya solicitado su matriculación definitiva en España conforme a lo previsto en la disposición adicional primera, dentro del plazo de los 30 días siguientes al inicio de su utilización en España.

Este plazo se extenderá a 60 días cuando se trate de medios de transporte que se utilicen en España como consecuencia del traslado de la residencia habitual de su titular al territorio español siempre que resulte de aplicación la exención contemplada en el apartado 1.n) del artículo 66.

A estos efectos, se considerarán como fechas de inicio de su circulación o utilización en España las siguientes:

1.º Si se trata de medios de transporte que han estado acogidos a los regímenes de importación temporal o de matrícula turística, la fecha de abandono o extinción de dichos regímenes.

2.º En el resto de los casos, la fecha de la introducción del medio de transporte en España. Si dicha fecha no constase fehacientemente, se considerará como fecha de inicio de su utilización la que resulte ser posterior de las dos siguientes:

1.º Fecha de adquisición del medio de transporte.

2.º Fecha desde la cual se considera al interesado residente en España o titular de un establecimiento situado en España.”.

2º. Artículo 66, apartado 1, letra c):

“1. Estará exenta del impuesto la primera matriculación definitiva o, en su caso, la circulación o utilización en España, de los siguientes medios de transporte

(…)

c) Los vehículos automóviles que se afecten efectiva y exclusivamente al ejercicio de actividades de alquiler.

A estos efectos no se entenderá que existe actividad de alquiler de automóviles respecto de aquéllos que sean objeto de cesión a personas vinculadas en los términos previstos en el artículo 79 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, o por tiempo superior a tres meses a una misma persona o entidad, durante un periodo de doce meses consecutivos.

A estos efectos, no tendrán la consideración de alquiler de automóviles los contratos de arrendamiento-venta y asimilados ni los de arrendamiento con opción de compra.

(…).”.

3º. Artículo 66, apartado 2:

“2. La aplicación de las exenciones a que se refieren las letras a), b), c), d), f), g), h), k), m) y ñ) del apartado anterior estará condicionada a su previo reconocimiento por la Administración tributaria en la forma que se determine reglamentariamente. En particular, cuando se trate de la exención a que se refiere la letra d) será necesaria la previa certificación de la minusvalía o de la invalidez por el Instituto Nacional de Servicios Sociales o por las entidades gestoras competentes.

La aplicación de la exención a que se refiere la letra e) del apartado anterior requerirá la previa certificación de su procedencia por el Ministerio de Asuntos Exteriores y de Cooperación.

En los demás supuestos de exención será necesario presentar una declaración ante la Administración tributaria en el lugar, forma, plazo e impreso que determine el Ministro de Economía y Hacienda.

Cuando el hecho imponible sea la circulación o utilización de medios de transporte en España, la aplicación de las exenciones establecidas en el apartado anterior estará condicionada a que la solicitud de su reconocimiento previo o la presentación de la correspondiente declaración se efectúe dentro de los plazos establecidos en el artículo 65.1.d) de esta Ley.”.

4º. Artículo 67. Sujetos pasivos.

Serán sujetos pasivos del impuesto:

a) Las personas o entidades a cuyo nombre se efectúe la primera matriculación definitiva del medio de transporte.

b) En los casos previstos en la letra d) del apartado uno del artículo 65 de esta Ley, las personas o entidades a que se refiere la disposición adicional primera de esta Ley.

c) En los casos previstos en el apartado 3 del artículo 65 de esta Ley, las personas o entidades a cuyo nombre se encuentre matriculado el medio de transporte.

5º. Artículo 68:

“1. El impuesto se devengará en el momento en el que el sujeto pasivo presente la solicitud de la primera matriculación definitiva del medio de transporte.

2. En los casos previstos en la letra d) del apartado 1 del artículo 65 de esta Ley, el impuesto se devengará el día siguiente a la finalización del plazo al que alude dicha letra.

3. En los casos previstos en el apartado 3 del artículo 65 de esta Ley, el impuesto se devengará en el momento en que se produzca la modificación de las circunstancias o requisitos que motivaron la no sujeción o exención del impuesto.”

6º. Disposición adicional primera:

“1. Deberán ser objeto de matriculación definitiva en España los medios de transporte, nuevos o usados, a que se refiere la presente Ley, cuando se destinen a ser utilizados en el territorio español por personas o entidades que sean residentes en España o que sean titulares de establecimientos situados en España.

2. Sin perjuicio de lo establecido en la normativa específica reguladora de la matriculación de medios de transporte, no será exigible el cumplimiento de la obligación prevista en el apartado anterior cuando, en relación con la exigencia del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte establecida en la letra d) del número 1 del artículo 65 de esta Ley y dentro de los plazos establecidos en dicho precepto:

a) se haya autoliquidado e ingresado el impuesto, o bien

b) se haya solicitado de la Administración Tributaria el reconocimiento previo de la aplicación de un supuesto de no sujeción o de exención del impuesto, en los casos en que así esté previsto, o bien

c) se haya presentado una declaración ante la Administración Tributaria relativa a una exención del impuesto.”.

II. PRECEPTOS DEL REGLAMENTO DE LOS IMPUESTOS ESPECIALES, aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de julio):

1º. Artículo 135. Reconocimiento previo de supuestos de no sujeción y de exención.

“La aplicación de los supuestos de no sujeción a que se refieren los números9.º) y 10.º) de la letra a) del apartado 1 del artículo 65 de la Ley y de los supuestos de exención a que se refieren las letras a), b), c), d), f), g), h), k), m) y ñ) del apartado 1 del artículo 66 de la Ley, estará condicionada a su previo reconocimiento por la Administración tributaria conforme a lo dispuesto en el presente Título. La matriculación definitiva del medio de transporte estará condicionada a la acreditación ante el órgano competente en materia de matriculación del referido reconocimiento previo de la Administración tributaria.”

2º. Artículo 136. Solicitud de reconocimiento previo:

“A efectos de lo dispuesto en el artículo anterior, las personas o entidades a cuyo nombre se pretenda efectuar la primera matriculación definitiva del medio de transporte o a las que se refiere la disposición adicional primera de la Ley, presentarán, con anterioridad, ante la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal, un escrito, sujeto al modelo que determine el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, solicitando la aplicación de tales supuestos. En dicho escrito se hará constar, como mínimo, el nombre, número de identificación fiscal y domicilio fiscal del solicitante, la clase, marca y modelo del medio de transporte y el supuesto de no sujeción o de exención cuyo reconocimiento se solicita.”

3º. Artículo 137. Documentación a aportar:

“1. Al escrito al que se refiere el artículo anterior se acompañará copia de la ficha de inspección técnica del vehículo, o en el caso de embarcaciones o aeronaves, certificación de sus características técnicas, expedidas por el vendedor y, además, según los casos, la siguiente documentación

(…)

b) Cuando se trate de los medios de transporte a que se refieren las letras a), b), c), g), h), k) y m) del artículo 66 de la Ley, el recibo corriente del Impuesto sobre Actividades Económicas que acredite que el solicitante desempeña la actividad a que se va a afectar el medio de transporte y que justifica la aplicación de la exención.

Cuando se trate de los medios de transporte a que se refiere la letra c) del artículo 66 de la Ley de Impuestos Especiales, se aportará, además, la documentación que acredite que el solicitante cumple los requisitos necesarios para ejercer la actividad de arrendamiento de vehículos conforme a lo dispuesto en la Ley 16/1987, de 30 de julio, de Ordenación de Transportes Terrestres, y en el capítulo IV del Título V de su Reglamento, aprobado por el Real Decreto 1211/1990, de 28 de septiembre, y modificado por el Real Decreto 858/1994, de 29 de abril.

(…).”.

III. ORDEN DE 2 DE ABRIL DE 2001 (BOE DE 12 DE ABRIL) POR LA QUE SE APRUEBA EL MODELO 05 DE SOLICITUD DE APLICACIÓN EN EL IMPUESTO ESPECIAL SOBRE DETERMINADOS MEDIOS DE TRANSPORTES DE LOS SUPUESTOS DE NO SUJECIÓN, EXENCIÓN Y REDUCCIÓN DE LA BASE IMPONIBLE QUE REQUIEREN EL RECONOCIMIENTO PREVIO DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, (BOE DE 12 DE ABRIL DE 2001), ESTABLECE EN EL APARTADO CUARTO:

Apartado Cuarto. Documentación a aportar por el obligado tributario:

“El obligado tributario que solicite la aplicación de cualquiera de los supuestos de no sujeción, exención y reducción de la base imponible del impuesto a que se refiere la presente Orden, deberá adjuntar al modelo de solicitud la documentación que proceda en cada supuesto, y a la que se hace referencia en las instrucciones del propio modelo 05, que figura como anexo de la Orden.”.

Conforme al apartado 5 de las instrucciones de cumplimentación del modelo 05, en el supuesto de vehículos de alquiler, se deberá aportar la siguiente documentación:

- Ficha Técnica del vehículo.

- Declaración de alta o último recibo en el Impuesto sobre Actividades Económicas

IV. CUESTIONES PLANTEADAS.

La sociedad consultante manifiesta que es una empresa dedicada a la actividad de alquiler de vehículos sin conductor y que pretende iniciar su actividad en España con vehículos matriculados en Portugal, plantea las siguientes cuestiones en relación con la posibilidad de solicitar la exención del artículo 66.1.c) de la LIE:

1ª. Documentación necesaria para la solicitud de la exención.

A la vista de los preceptos transcritos para que la primera matriculación definitiva o, en su caso, la circulación o utilización en España de los vehículos objeto de consulta pueda acogerse al supuesto de exención del artículo 66.1.c) de la LIE, se deberán cumplir todos y cada uno de los requisitos establecidos en el citado artículo.

Por otra parte, al ser un supuesto de exención que requiere el reconocimiento previo de la Administración Tributaria, el solicitante deberá aportar tal y como se establece en el artículo 137, letra b) del Reglamento de los Impuestos Especiales y en las instrucciones del modelo 05 de solicitud de aplicación en el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transportes de los supuestos de no sujeción, exención y reducción de la base imponible que requieren el reconocimiento previo de la Administración Tributaria, la ficha técnica de los vehículos y la declaración de alta o último recibo en el Impuesto sobre Actividades Económicas que acredite que desempeña la actividad a que se van a afectar los vehículos y que justifica la aplicación de la exención, así como la documentación que acredite que el solicitante cumple los requisitos necesarios para ejercer la actividad de arrendamiento de vehículos conforme a lo dispuesto en la Ley 16/1987, de 30 de julio, de Ordenación de Transportes Terrestres, y en el capítulo IV del Título V de su Reglamento, aprobado por el Real Decreto 1211/1990, de 28 de septiembre.

2ª. En el supuesto de que la consultante iniciara su actividad en España arrendando sus vehículos, vehículos matriculados en Portugal, a una sociedad constituida por ella misma en España que sería la que contrataría directamente con los clientes finales, ¿podría esta última sociedad solicitar la exención del IEDMT?.

De la interpretación conjunta de los preceptos anteriores se desprende que, cuando se realice el hecho imponible “circulación o utilización en España”, el sujeto pasivo será la persona o entidad que realiza dicho hecho imponible, esto es, las personas o entidades residentes en España o titulares de establecimientos situados en España y que utilizan los medios de transporte en el territorio español.

Así las cosas, en el supuesto planteado, la sociedad constituida en España que se dedica al alquiler de vehículos y que para realizar dicha actividad arrienda toda su flota a una sociedad establecida en Portugal, podrá solicitar la exención del IEDMT en nombre propio como empresa dedicada a la actividad de alquiler de vehículos siempre que cumpla con los límites temporales y demás requisitos establecidos en el artículo 66.1.c), siendo el sujeto pasivo del IEDMT.

Los vehículos en cuestión, son propiedad de una sociedad no residente en España y circulan en España con matrícula extranjera, es decir no son objeto de matriculación en España.

En consecuencia, la circulación y utilización en España de los vehículos, objeto de consulta, que se afecten de una forma efectiva y exclusiva a la actividad alquiler, estarán exentos del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte al amparo de lo previsto en el artículo 66.1.c) de la LIE, siempre que no se incumplan los límites temporales y demás requisitos establecidos en el citado artículo.

3ª. En el supuesto en que la entidad constituida en España fuera cesionaria de vehículos en virtud de un contrato de arrendamiento operativo o financiero celebrado en España con una entidad leasing. ¿Quién puede solicitar la exención del IEDMT, la entidad leasing o la entidad constituida en España que es la que concierta los contratos de arrendamiento con los clientes finales?

En el supuesto de que la entidad leasing (en adelante arrendadora), sociedad que no se dedica a la actividad de alquiler de vehículos sin conductor, ceda en arrendamiento financiero por tiempo superior a tres meses dentro de un período de doce meses consecutivos, a una empresa dedicada al alquiler de vehículos sin conductor (en adelante arrendataria), vehículos matriculados a nombre de la sociedad arrendadora para dedicarlos exclusivamente al alquiler, con el fin exclusivo de que sea la empresa arrendataria quien concierte los contratos de arrendamiento con los clientes finales en las condiciones previstas en la letra c) del apartado 1 del artículo 66 de la Ley, la matriculación de estos vehículos no podrá realizarse bajo el supuesto de exención previsto en el artículo 66.1.c), puesto que la citada empresa no cumple los requisitos necesarios para ejercer la actividad de arrendamiento de vehículos conforme a lo dispuesto en la Ley 16/1987, de 30 de julio, de Ordenación de Transportes Terrestres y en el Capítulo IV del Título V de su Reglamento, aprobado por el Real Decreto 1211/1990, de 28 de septiembre y modificado por el Real Decreto 858/1994, de 29 de abril.

No obstante, con independencia de lo previsto en la normativa sobre tráfico, la normativa fiscal no impide que los vehículos de referencia se matriculen a nombre de la empresa de alquiler arrendataria de los mismos, resultando en tal caso de aplicación el supuesto de exención previsto en el transcrito artículo 66.1.c).

En el caso de que los vehículos se matriculasen a nombre de la empresa arrendataria, sería esta última la que solicitaría la exención prevista en la Ley de Impuestos Especiales y la que debería de cumplir con los límites temporales y demás requisitos establecidos en el artículo 66.1.c), el incumplimiento de alguno de los límites temporales y requisitos produciría una modificación de las circunstancias del supuesto de exención lo que daría lugar a la autoliquidación y pago del impuesto, siendo el sujeto pasivo del impuesto la persona o entidad a cuyo nombre se encuentra matriculado el vehículo, es decir, la empresa arrendataria.

Por otra parte, habida cuenta de lo que establece el transcrito artículo 137.1.b) del Reglamento de Impuestos Especiales, la aplicación de la exención en el caso planteado estará condicionada a que dicha operativa sea admisible desde la perspectiva de la Ley 16/1987, de 30 de julio, de Ordenación de Transportes Terrestres y de su Reglamento, aprobado por el Real Decreto 1211/1990, de 28 de septiembre.

4ª. En el supuesto de que la entidad consultante iniciara su actividad en España arrendando vehículos de los cuales es cesionaria en virtud de un contrato de arrendamiento operativo o financiero celebrado en Portugal con una entidad leasing, a una sociedad constituida por ella misma en España que sería la que contrataría directamente con los clientes finales, ¿podría esta última sociedad solicitar la exención del IEDMT?.

De la operativa descrita se desprende que los vehículos que se van a afectar de una forma efectiva y exclusiva a la actividad de alquiler en España están matriculados en Portugal por lo que circulan en España con matrícula extranjera, es decir no son objeto de matriculación en España, por lo que estaríamos en idéntica situación que la contestada en la cuestión segunda

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1, del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.