Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1051-10 de 19 de Mayo de 2010

Normativa

TRLIS RD Leg 4/2004, artículo: 83.2

Cuestión

1) Si a la operación mencionada, le es de aplicación el régimen especial regulado en el Capítulo VIII del Título VII del Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de Marzo de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

2) Si los motivos mencionados pueden reputarse válidos a efectos de la aplicación del régimen especial regulado en el Capítulo VIII del Título VII del TRLIS.

3) Si procede calificar los medios materiales y personales necesarios para la gestión de las actividades inmobiliarias de la consultante como unidad económica autónoma y por tanto, como rama de actividad.

Descripción

La entidad consultante es una entidad mercantil que realiza las siguientes actividades:

-Explotación electrónica a terceros.

-Arrendamiento de locales comerciales.

La consultante considera que pueden distinguirse dos ramas de actividad diferenciadas; una dedicada a la explotación electrónica a terceros que realiza directamente e indirectamente mediante su participación en dos sociedades dedicadas a la misma actividad, y otra que comprende las actividades inmobiliarias que viene desarrollando la sociedad mediante el arrendamiento de los locales en los que se divide su inmueble principal y sede social.

La entidad consultante posee todos los medios materiales y personales necesarios para el desarrollo de sus dos actividades principales.

En cuanto a la actividad inmobiliaria la sociedad cuenta con:

-Una persona administrativa contratada a jornada completa, especializada en arrendamientos, cuya función dentro de la empresa es la de gestionar los arrendamientos de local, plazas de garaje y contratos con las empresas de limpieza, mantenimiento de los locales y del servicio técnico del ascensor.

-Un despacho en el que esta persona presta sus servicios a los arrendamientos.

-Un edificio en el que se encuentra la sede social de la entidad consultante encontrándose el resto del inmueble cedido a terceros en régimen de arrendamiento.

-Equipo informático y mobiliario a los efectos de la gestión de la actividad inmobiliaria de la consultante.

La actividad de explotación electrónica a terceros cuenta con:

-Un equipo de profesionales especializados en consultoría informática.

-Un equipo de varios miembros de personal administrativo encargados de la gestión de facturación y contabilidad de la empresa, que actualmente llevan la contabilidad separada de las dos principales ramas de actividad que realiza la consultante.

-Un local afecto al desarrollo de la actividad de explotación electrónica a terceros.

-Equipos informáticos y mobiliario afectos a esta actividad empresarial.

La entidad consultante tiene previsto emprender la reorganización de sus estructura en aras de conseguir la racionalización y optimización del negocio inmobiliario que desarrolla, mediante la escisión parcial de la rama de actividad inmobiliaria cuyo patrimonio pasaría a formar parte de una sociedad de nueva constitución con los mismos socios de la consultante.

-Los motivos en los que se fundamenta la escisión parcial de la rama de actividad inmobiliaria y ventajas empresariales que se pretenden conseguir, son en primer lugar, preservar el patrimonio inmobiliario de la sociedad del riesgo empresarial en un escenario económico de crisis. Independizar las decisiones de inversión en otra sociedad, reestructurar y racionalizar las actividades para obtener mayor eficacia en el negocio, lograr una mayor especialización de las actividades con técnicas y metodologías diferentes y políticas comerciales distintas. Diversificar los riesgos y obtener la financiación oportuna para cada tipo de actividad

Contestación

El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS considera escisión la operación por la cual: "una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior."

En el ámbito mercantil, el artículo 69 y 72 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 70 de la citada Ley, define el concepto de escisión parcial, así: "Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria."

En consecuencia, si los supuestos de hecho a los que se refiere la consulta se realizan en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los artículos citados de la normativa mercantil, cumplirán, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser consideradas como operaciones de escisión parcial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.

En la operación proyectada, la adjudicación a los socios de la sociedad escindida de participaciones en el capital de la beneficiaria se efectuará de manera proporcional a sus respectivas participaciones.

A su vez, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:

"4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios.(..)"

Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en los conceptos de "rama de actividad" y de "unidad económica", de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.

El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.

De acuerdo con el artículo 27.2 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Ley 35/2006, de 28 de Noviembre (BOE de 29 Noviembre), en adelante LIRPF, "se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa."

En el supuesto concreto planteado, el consultante señala que para la realización de la actividad de arrendamiento, cuenta con personal con contrato laboral a jornada completa y local afecto.
En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determine la existencia de una explotación económica en sede de la sociedad transmitente determinante de una rama de actividad, que se segrega y transmite a la entidad adquirente, manteniéndose en ésta igualmente otra rama de actividad, la operación de escisión parcial cumpliría los requisitos formales del artículo 83.2 del TRLIS para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS, lo que parece cumplirse en el caso consultado, si bien estas circunstancias son cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria.

Asimismo, la aplicación del régimen fiscal especial requiere analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS, en virtud del cual:

"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal."

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para las mismas en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de preservar el patrimonio inmobiliario de la sociedad del riesgo empresarial en un escenario económico de crisis. Independizar las decisiones de inversión en otra sociedad, reestructurar y racionalizar las actividades para obtener mayor eficacia en el negocio, lograr una mayor especialización de las actividades con técnicas y metodologías diferentes y políticas comerciales distintas. Diversificar los riesgos y obtener la financiación oportuna para cada tipo de actividad. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.