Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1052-20 de 24 de Abril de 2020

Normativa

Ley 37/1992 art. 75-91-Uno-2-7º-91-Dos-2-3º

Normativa

Ley 37/1992 art. 75-91-Uno-2-7º-91-Dos-2-3º

Cuestión

Desde cuando es aplicable el tipo impositivo del 4 por ciento. Si se debe prorratear desde mediados de mes, o bien se aplica el nuevo tipo a la fecha del devengo, es decir el día 1 de mes.

Descripción

Una persona, que recibe un servicio de ayuda a domicilio, financiado con prestación económica vinculada, pero que es inferior al 10% del precio del servicio y se le aplica el tipo impositivo del 10 por ciento. Se le ha revisado, a mediados de mes, el grado de discapacidad y la cuantía de la prestación de manera que ahora la prestación vinculada es superior al 10 por ciento y por tanto le es aplicable el tipo del 4 por ciento.

Contestación

1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

El artículo 91, apartado uno.2, número 7º de la Ley del Impuesto, dispone que se aplicará el tipo reducido del 10 por ciento a:

“7º. Las prestaciones de servicios a que se refiere el número 8º del apartado uno del artículo 20 de esta ley cuando no estén exentas de acuerdo con dicho precepto ni les resulte de aplicación el tipo impositivo establecido en el número 3º del apartado dos.2 de este artículo.”.

Por otro lado, el artículo 91, apartado dos. 2, número 3º de la Ley 37/1992, según la redacción dada a dicho precepto por el artículo 78, de la Ley 6/2018, de Presupuestos Generales del Estado para 2018 (BOE de 4 de julio), vigente desde el 5 de julio 2018, dispone lo siguiente:

“Dos. Se aplicará el tipo del 4 por ciento a las operaciones siguientes:

(…)

2. Las prestaciones de servicios siguientes:

(…)

“3.º Los servicios de teleasistencia, ayuda a domicilio, centro de día y de noche y atención residencial, a que se refieren las letras b), c), d) y e) del apartado1 del artículo 15 de la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las personas en situación de dependencia, siempre que se presten en plazas concertadas en centros o residencias o mediante precios derivados de un concurso administrativo adjudicado a las empresas prestadoras, o como consecuencia de una prestación económica vinculada a tales servicios que cubra más del 10 por ciento de su precio, en aplicación, en ambos casos, de lo dispuesto en la Ley.”.

En relación con este último precepto, es criterio de este Centro directivo, por todas, en la contestación vinculante de fecha 12 de junio de 2019, número V1385-19, lo siguiente:

“3.- Los servicios que son susceptibles de tributar por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 4 por ciento y a los que se refiere el artículo 91, apartado dos.2, número 3º de la Ley 37/1992, son los que expresamente se citan en dicho precepto y se definen en la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las personas en situación de dependencia (BOE de 15 de diciembre).

En concreto, el artículo 15, apartado 1, de la Ley 39/2006, señala lo siguiente:

“1. El Catálogo de servicios comprende los servicios sociales de promoción de la autonomía personal y de atención a la dependencia, en los términos que se especifican en este capítulo:

a. Los servicios de prevención de las situaciones de dependencia y los de promoción de la autonomía personal.

b. Servicio de Teleasistencia.

c. Servicio de Ayuda a domicilio:

i. Atención de las necesidades del hogar.

ii. Cuidados personales.

d. Servicio de Centro de Día y de Noche:

i. Centro de Día para mayores.

ii. Centro de Día para menores de 65 años.

iii. Centro de Día de atención especializada.

iv. Centro de Noche.

e. Servicio de Atención Residencial:

i. Residencia de personas mayores en situación de dependencia.

ii. Centro de atención a personas en situación de dependencia, en razón de los distintos tipos de discapacidad.”.

El artículo 91, apartado dos.2, número 3º de la Ley 37/1992 hace una referencia objetiva a la tipología de servicios que son susceptibles de tributar por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 4 por ciento, por lo que es preciso acudir a la definición que de tales servicios se efectúa en la mencionada Ley 39/2006, para delimitar el alcance de la aplicación de dicho tipo impositivo.

(…)

Asimismo, el artículo 25 de la Ley 39/2006, define el servicio de atención residencial, en los términos siguientes:

“1. El servicio de atención residencial ofrece, desde un enfoque biopsicosocial, servicios continuados de carácter personal y sanitario.

2. Este servicio se prestará en los centros residenciales habilitados al efecto según el tipo de dependencia, grado de la misma e intensidad de cuidados que precise la persona.

3. La prestación de este servicio puede tener carácter permanente, cuando el centro residencial se convierta en la residencia habitual de la persona, o temporal, cuando se atiendan estancias temporales de convalecencia o durante vacaciones, fines de semana y enfermedades o periodos de descanso de los cuidadores no profesionales.

4. El servicio de atención residencial será prestado por las Administraciones Públicas en centros propios y concertados.”.

La Ley 39/2006 ha previsto, dentro del catálogo de servicios y de prestaciones contempladas en dicha Ley, la posibilidad de percibir una prestación económica vinculada al servicio, que pretende cubrir económicamente el acceso a prestaciones equivalentes a las definidas en el catálogo de servicios (artículo 15 de dicha Ley), cuando el potencial beneficiario no tenga la posibilidad de recibir dichas prestaciones, según su grado y nivel de dependencia, de un servicio público o concertado, es decir, que deba acudir a un centro privado no concertado.

La prestación económica se define en el artículo 17 de la Ley 39/2006, cuyo apartado uno está redactado conforme al artículo 22.Cinco del Real Decreto-ley 20/2012, de la forma siguiente:

“1. La prestación económica, que tendrá carácter periódico, se reconocerá, en los términos que se establezca, únicamente cuando no sea posible el acceso a un servicio público o concertado de atención y cuidado, en función del grado dependencia y de la capacidad económica del beneficiario, de acuerdo con lo previsto en el convenio celebrado entre la Administración General del Estado y la correspondiente comunidad autónoma.

2. Esta prestación económica de carácter personal estará, en todo caso, vinculada a la adquisición de un servicio.

3. Las Administraciones Públicas competentes supervisarán, en todo caso, el destino y utilización de estas prestaciones al cumplimiento de la finalidad para la que fueron concedidas.

(…)

También se aplicará el tipo impositivo del 4 por ciento a las prestaciones de servicios de teleasistencia, ayuda a domicilio, centro de día y noche y atención residencial que se efectúen como consecuencia de una prestación económica, definida en el artículo 17 de la Ley 39/2006, vinculada a tales servicios, cuando dicha prestación económica cubra más del 10 por ciento de su precio.”.

2.- El consultante, según los hechos descritos en su consulta, expone que, la variación en las condiciones para aplicar el tipo reducido del 4 por ciento a una de sus residentes, se produce a mitad de mes, y quiere saber si los efectos inmediatos se producen a mitad de mes, o bien a la fecha del devengo del servicio, que es primero de cada mes que es cuando se emite la factura y resulta exigible el precio.

El artículo 75 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido se ocupa de regular las reglas de devengo de dicho Impuesto. El apartado uno, número 7º de dicho precepto, que es la regla que resulta aplicable en el caso de las operaciones objeto de consulta, establece lo siguiente:

“Uno. Se devengará el Impuesto:

(…)

7.º En los arrendamientos, en los suministros y, en general, en las operaciones de tracto sucesivo o continuado, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción.

No obstante, cuando no se haya pactado precio o cuando, habiéndose pactado, no se haya determinado el momento de su exigibilidad, o la misma se haya establecido con una periodicidad superior a un año natural, el devengo del Impuesto se producirá a 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional correspondiente al periodo transcurrido desde el inicio de la operación, o desde el anterior devengo, hasta la citada fecha.

(…).”.

Por su parte, el artículo 75, apartado dos, párrafo primero de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:

“Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.”.

De acuerdo con lo expuesto, el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido en las prestaciones de servicios objeto de consulta, que tienen la consideración de operaciones de tracto sucesivo o continuado, se produce conforme a lo establecido en el artículo 75, apartado uno, número 7º de la Ley 37/1992, salvo que se produzcan pagos anticipados, en cuyo caso se aplica el apartado dos del mencionado artículo 75 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En consecuencia con lo anterior, dado que en el tipo de operaciones objeto de consulta (prestación de servicios de ayuda a domicilio) el devengo tiene lugar conforme a la exigibilidad de la contraprestación, a primeros de cada mes, resultará plenamente ajustado a Derecho aplicar el gravamen al nuevo tipo impositivo del 4 por ciento, cuando se expida la siguiente factura por la prestación de los servicios objeto de consulta.

3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.