Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1058-20 de 24 de Abril de 2020

Normativa

Ley 37/1992, arts. 4, 5 y 75

Cuestión

Momento de devengo del Impuesto. Si la venta de los derechos de aguas es una actividad sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido

Descripción

El consultante es una sociedad que tiene previsto transmitir los derechos sobre aguas subterráneas en virtud de lo previsto en la Ley de Aguas.

Contestación

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que 'estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad de empresario o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.'.

El apartado tres del mismo precepto establece que 'la sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.'.

Por otra parte, el apartado dos del artículo 5 de la Ley del Impuesto define las actividades empresariales o profesionales como aquellas que 'impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y la prestación de servicios, incluidas las de artesaníaa, agrícolas, forestales tales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.'.

De acuerdo con lo anterior, la entidad consultante, sociedad de responsabilidad limitada que es titular de unos derechos de aprovechamiento de aguas subterráneas tendrá la consideración de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, por tanto, las operaciones que realice estarán sujetaS a dicho Impuesto.

2.- Este Centro directivo se ha pronunciado sobre el tratamiento de la cesión de derechos de agua en el Impuesto sobre el Valor Añadido en su contestación vinculante de 14 de octubre de 2016, número V4398-16, referida a si la cesión de los derechos de agua de riego que como concesionaria ostenta una comunidad de regantes a otra comunidad de regantes de cuenca hidrográfica distinta ha de entenderse realizada dentro de las operaciones de ordenación y aprovechamiento de las aguas no sujetas al Impuesto por aplicación de lo dispuesto al efecto en el artículo 7.11º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido o si, por el contrario, ha de entenderse que excede de tales funciones y ha de ser considerada, en consecuencia, como una operación sujeta y no exenta.

Este Centro directivo concluyó lo siguiente:

“La doctrina sentada por este Centro Directivo en relación con las comunidades de regantes, recogida, entre otras, en la contestación a la consulta V0578-12, de 16 de marzo de 2012, establece que no están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las operaciones realizadas por las Comunidades de Regantes para la ordenación y aprovechamiento de las aguas, entre las que se encuentran, en particular, los suministros de agua efectuados por dichas comunidades a sus miembros.

No obstante, tal y como se ha señalado, entre otras en la consulta V3059-13 de 11 de octubre de 2013, como consecuencia de distintos pronunciamientos efectuados por el Tribunal Supremo, en su sentencia de 22 de noviembre de 2012, que reitera las conclusiones alcanzadas en sus sentencias de 13 de junio y 18 de julio de 2011, las operaciones realizadas por las comunidades de regantes consistentes en la distribución-comercialización de agua, en los casos en los que sea posible adquirir, desalinizar y distribuir agua a título oneroso, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, no resultando de aplicación el supuesto de no sujeción recogido en el artículo 7.11º de la Ley 37/1992.

De acuerdo con todo lo expuesto anteriormente, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido la cesión de los derechos de agua de riego que realiza la consultante a terceros mediante contraprestación, siendo sujeto pasivo la entidad consultante quien vendrá obligada a repercutir la correspondiente cuota al destinatario de la operación.”.

De acuerdo con lo anterior cabe concluir que la cesión de derechos de agua realizada por la entidad consultante a cambio de un precio pactado libremente entre las partes es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo general del 21 por ciento.

3.- En relación con el devengo de la operación, este Centro directivo ya se pronunció sobre un supuesto similar en la contestación vinculante de fecha 1 de septiembre de 2008, número V1645-08, en donde, en relación con la transmisión de unos derechos mineros otorgados por concesión administrativa, señaló lo siguiente:

“(…) En relación con la transmisión de una concesión administrativa, la operación debe ser calificada a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido como prestación de servicios, a tenor de los establecido en el artículo 11 de la Ley 37/1992. El devengo del Impuesto en las prestaciones de servicios queda regulado en el número 2º, del apartado uno, del artículo 75 de la Ley, antes referido, que dispone que el devengo se producirá:

“2º En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten, o efectúen las operaciones gravadas.”.

(…)

Por consiguiente, de acuerdo con el criterio de esta Dirección General, la transmisión de derechos mineros a que se refiere el escrito de consulta, de resultar sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, se devengará en el momento en que se formalice la compraventa siempre que cuente con la oportuna autorización administrativa. En caso contrario, como parece suceder, el devengo de la transmisión tendrá lugar en el momento de la obtención de la preceptiva autorización administrativa, sin perjuicio del devengo o devengos que puedan tener lugar con anterioridad a ese momento de existir pagos a cuenta conforme a lo señalado en el apartado dos del artículo 75 de la Ley 37/1992.”.

Del escrito de consulta resulta que la entidad consultante tiene previsto transmitir sus derechos de aprovechamiento de aguas subterráneas a un tercero y que dicha solicitud deberá contar con la autorización del organismo de cuenca correspondiente.

Pues bien, de acuerdo con la doctrina indicada, el devengo del Impuesto se producirá en el momento en que, formalizado el contrato de compraventa, se disponga de la correspondiente autorización administrativa sin perjuicio de la posible existencia de devengos por cobro anticipado en el supuesto de que existiesen pagos a cuenta previos, tal y como establece el artículo 75.Dos de la Ley 37/1992.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.