Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1157-08 de 06 de Junio de 2008

Normativa

TRLIRPF RDLeg 3/2004, Art. 47

Cuestión

Valoración de esta retribución en especie.

Descripción

Al consultante, empleado de una entidad bancaria, su empresa le ha concedido un préstamo con tipo de interés inferior al legal del dinero.

Contestación

Con un carácter general, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10), en su artículo 47.1.1º, letra c), establece como norma de valoración de los rendimientos del trabajo en especie consistentes en préstamos con tipos de interés inferiores al legal del dinero "la diferencia entre el interés pagado y el interés legal del dinero vigente en el período". Ahora bien, esta norma general de valoración encuentra una excepción en la letra f) del mismo precepto: "No obstante lo previsto en las letras anteriores, cuando el rendimiento del trabajo en especie sea satisfecho por empresas que tengan como actividad habitual la realización de las actividades que dan lugar al mismo, la valoración no podrá ser inferior al precio ofertado al público del bien, derecho o servicio de que se trate".
Ello ha llevado a interpretar a esta Dirección General (consulta vinculante nº V0117-99) que "en el supuesto de préstamos de entidades de crédito a favor de sus empleados, resultará aplicable dicho precepto, y por ello habrá de tomarse como referencia el tipo de interés ofertado al público, en función de la naturaleza y características del préstamo, en lugar del tipo de interés legal del dinero".
Ahora bien, el contenido del artículo 47.1.1º f) incorpora un segundo párrafo (introducido en la normativa del IRPF por la Ley 62/2003 y con vigencia desde 1 de enero de 2004) donde se establece lo siguiente:
"Se considerará precio ofertado al público el previsto en el artículo 13 de la Ley 26/1984, de 19 de julio, General para la Defensa de los Consumidores y Usuarios, deduciendo los descuentos ordinarios o comunes. Se considerarán ordinarios o comunes los descuentos que sean ofertados a otros colectivos de similares características a los trabajadores de la empresa, así como los descuentos promocionales que tengan carácter general y se encuentren en vigor en el momento de satisfacer la retribución en especie o que, en otro caso, no excedan del 20 por ciento".
La referencia normativa que incluye el artículo 47.1.1º f) de la Ley del Impuesto nos lleva a transcribir a continuación el contenido del artículo 13 de la Ley 26/1984:
"1. Los bienes, productos y, en su caso, los servicios puestos a disposición de los consumidores y usuarios deberán incorporar, llevar consigo o permitir de forma cierta y objetiva una información veraz, eficaz y suficiente sobre sus características esenciales, y al menos sobre las siguientes:
a) Origen, naturaleza, composición y finalidad.
b) Aditivos autorizados que, en su caso, lleven incorporados.
c) Calidad, cantidad, categoría o denominación usual o comercial, si la tienen.
d) Precio completo o presupuesto, en su caso, y condiciones jurídicas y económicas de adquisición o utilización, indicando con claridad y de manera diferenciada el precio del producto o servicio y el importe de los incrementos o descuentos en su caso, y de los costes adicionales por servicios, accesorios, financiación, aplazamiento o similares.
e) Fecha de producción o suministro, plazo recomendado para el uso o consumo o fecha de caducidad.
f) Instrucciones o indicaciones para su correcto uso o consumo, advertencias y riesgos previsibles.
2. (?)".
Por tanto, en principio, cabría afirmar que la diferencia entre el tipo de interés ofertado al público y el tipo de interés para el trabajador constituiría rendimiento del trabajo en especie, tomando como elemento comparativo un préstamo de la misma naturaleza y características.
Dicho lo anterior, a continuación procede retomar el contenido del segundo párrafo del artículo 47.1.1º f) de la Ley del Impuesto para analizar en qué consisten los descuentos ordinarios o comunes. Por tal concepto considera, en primer lugar, la ley como tales los ofertados a otros colectivos de similares características a los trabajadores de la empresa. Refiriéndose inmediatamente después a los descuentos promocionales que tengan carácter general y se encuentren en vigor en el momento de satisfacer la retribución en especie. Este texto supone la legalización de una previsión ya existente en el Reglamento del Impuesto (artículo 47 del Reglamento aprobado por el Real Decreto 214/1999 y 46 del aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio). Ahora bien, a continuación el texto legal finaliza con la expresión "o que, en otro caso, no excedan del 20 por 100", expresión incorporada a la Ley del Impuesto por la ya referida Ley 62/2003. Pues bien, esta nueva apostilla no puede considerarse -tal como parece resultar de la propia redacción del párrafo analizadoÂ- como una mera alternativa a la inexistencia de los descuentos promocionales, sino que debe incardinarse en el concepto genérico de descuentos ordinarios o comunes como una categoría más de los mismos.
De acuerdo con lo hasta aquí expuesto, no existirá retribución en especie en este supuesto si los descuentos a los trabajadores se corresponden con alguna de las tres categorías que componen los descuentos ordinarios o comunes, a saber:
- Los ofertados a otros colectivos de similares características (?).
- Los promocionales que tengan carácter general y (?).
- Los que no excedan del 20 por 100 del precio previsto en el articulo 13.1.d) de la Ley 26/1984, previo a la aplicación de los descuentos ordinarios o comunes, constituyendo retribución en especie el exceso sobre ese porcentaje, en línea con la regulación que respecto a los excesos sobre los límites de aquellos supuestos que no tienen la consideración de rendimientos del trabajo en especie recoge la normativa del Impuesto.
Lo hasta aquí expuesto se corresponde con la normativa vigente en el momento de efectuarse la consulta. La entrada en vigor el 1 de enero de 2007 de la nueva Ley del Impuesto (Ley 35/2006) incorpora a este respecto una nueva delimitación de los descuentos ordinarios o comunes, calificando como tales "los descuentos que sean ofertados a otros colectivos de similares características a los trabajadores de la empresa, así como los descuentos promocionales que tengan carácter general y se encuentren en vigor en el momento de satisfacer la retribución en especie o que, en otro caso, no excedan del 15 por ciento ni de 1.000 euros anuales". En desarrollo de lo anterior, el artículo 48 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), dispone lo siguiente:
"A efectos de lo previsto en el artículo 43.1.1.º f) de la Ley del Impuesto se considerará precio ofertado al público, en las retribuciones en especie satisfechas por empresas que tienen como actividad habitual la realización de las actividades que dan lugar al mismo, el previsto en el artículo 13 de la Ley 26/1984, de 19 de julio, General para la Defensa de los Consumidores y Usuarios, deduciendo los descuentos ordinarios o comunes. Se considerarán ordinarios o comunes:
Los descuentos que sean ofertados a otros colectivos de similares características a los trabajadores de la empresa;
los descuentos promocionales que tengan carácter general y se encuentren en vigor en el momento de satisfacer la retribución en especie;
cualquier otro distinto a los anteriores siempre que no excedan del 15 por ciento ni de 1.000 euros anuales".
Por tanto, con la nueva normativa la anterior delimitación porcentual baja del 20 al 15 por ciento, estableciéndose además un límite de 1.000 euros anuales para estos descuentos derivados de la condición de trabajador de la empresa y distintos de las otras dos categorías de descuentos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.