Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1162-08 de 06 de Junio de 2008

Normativa

RIRPF RD 1775/2004, Arts. 8 , 10-1 a) y e); TRLIRPF RDLg 3/2004, Arts.16-1, 17-2

Cuestión

Si es correcto el tratamiento dado a dicha compensación o si constituye una renta exenta de tributación. Obligación de retener sobre la misma.

Descripción

El consultante, miembro de las Fuerzas Armadas, ha percibido una compensación económica durante los años 2005 y 2006 para atender las necesidades de vivienda originada por cambio de destino, de acuerdo con lo previsto en la Ley 26/1999. Dicha compensación se ha interpretado como rendimiento de trabajo en la correspondiente declaración por el IRPF.

Contestación

Respecto del tratamiento en el IRPF de la compensación económica para atender las necesidades de vivienda originada por diferentes cambios de destino, así como del correspondiente a las ayudas para el acceso a la propiedad de vivienda o de cualquier otro beneficio concedido a miembros de las Fuerzas Armadas de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 26/1999, de 9 de julio, de medidas de apoyo a la movilidad geográfica de los miembros de las Fuerzas Armadas, cabe señalar los siguientes extremos:
El artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 marzo (BOE de 10 de marzo), en el primer párrafo de su apartado 1, dispone que "se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas". A continuación, sin carácter exhaustivo, enumera una serie de contraprestaciones o utilidades que tienen, en todo caso, dicha consideración.
Conforme a ello, las compensaciones o ayudas, concedidas a "los militares de carrera de las Fuerzas Armadas y a los militares profesionales de tropa y marinería que mantienen una relación de servicios de carácter permanente, en situación de servicio activo" conforme a la Ley 26/1999, no pueden sino calificarse de rendimientos del trabajo al derivar directamente del mismo.
Como regla general, los rendimientos íntegros de trabajo han de computarse en su totalidad, estableciendo el artículo 17.2,a) del TRLIRPF la siguiente excepción: será de aplicación "el 40 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo".
El hecho de que para la concesión de las ayudas se exijan determinados requisitos como pudieran ser el haber ejercido la profesión durante un determinado período de tiempo (3 años) o ser militar de carrera en situación de servicio activo en la fecha de publicación de la resolución de la convocatoria de las ayudas, constituyen, todos ellos, meras condiciones para la percepción de la ayuda y en ningún caso se puede considerar que los años de servicio activo comporten un período de generación. El derecho a percibir la ayuda no se ha ido consolidando durante ese tiempo en situación de servicio activo, sino que surge en el momento en que se resuelve el oportuno expediente de concesión conforme a los requisitos y condiciones establecidos en su convocatoria a través de las respectivas órdenes y resoluciones ministeriales dictadas al efecto.
Descartada la existencia de un período de generación, la única posibilidad para aplicar la reducción del 40 por 100 exigiría que la compensación económica o ayuda se encontrara entre aquellos rendimientos calificados reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, los cuales se recogen en el artículo 10.1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto); siendo los referenciados en las letras a) y e) del citado artículo los que más pudieran asemejarse a las ayudas y compensaciones aquí analizadas. Dicho artículo dispone:
"A efectos de la aplicación de la reducción prevista en el artículo 17.2.a) de la Ley del Impuesto, se consideran rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, exclusivamente, los siguientes, cuando se imputen en un único período impositivo:
a) Las cantidades satisfechas por la empresa a los empleados con motivo del traslado a otro centro de trabajo que excedan de los importes previstos en el artículo 8 de este Reglamento.
(?).
e) Las cantidades satisfechas en compensación o reparación de complementos salariales, pensiones o anualidades de duración indefinida o por la modificación de las condiciones de trabajo.
(?)".
La remisión que la letra a) del artículo 10.1 hace al artículo 8 del mismo Reglamento, se refiere a cantidades que se satisfacen por motivo de traslado que implique cambio de residencia y, fundamentalmente, que correspondan "a gastos de locomoción y manutención del contribuyente y de sus familiares durante el traslado y a gastos de traslado de su mobiliario y enseres" (artículo 8.2).
Respecto de las cantidades a que se refiere la letra e), el hecho de que la concesión de la ayuda para la adquisición de vivienda conlleve la incompatibilidad con otras ayudas de apoyo a la movilidad geográfica previstas en la Ley 26/1999 no debe considerarse por ello que dicha concesión de la ayuda, suponga "compensación o reparación de complementos salariales, ?", en el sentido al que se refiere dicho precepto. Por otra parte, se trata de ayudas o complementos de duración determinada y no de duración indefinida, tal como exige el texto reglamentario.
En conclusión, cabe afirmar que es criterio asentado en la doctrina de esta Dirección General que a las ayudas para la adquisición de vivienda y a las compensaciones económicas para atender las necesidades de vivienda originadas por cambio de destino que supongan cambio de localidad, que concede el INVIFAS no les resulta aplicable la reducción del 40 por 100 del artículo 17.2.a) de la Ley del Impuesto.
Por otra parte, cabe señalar, que dichos rendimientos están sujetos a retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, debiendo practicarse conforme establece en artículo 74.1,a) del RIRPF y en el porcentaje que resulte de aplicar el procedimiento general de cálculo indicado en el artículo 78.1,1º del mismo.
La presente contestación se formula con arreglo a la normativa vigente en el período impositivo a que se refiere la consulta, sin que su contenido se vea modificado por la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), vigente a partir de 2007, ni del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes de Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero (BOE del 31), que tan sólo comportan la modificación de las referencias normativas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.