Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1166-21 de 29 de Abril de 2021

Normativa

Real Decreto-ley 15/2020 Art. 8

Cuestión

Aclaración de la consulta vinculante de 25 de septiembre de 2020, consulta número V2907-20. En particular, el tipo del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable las adquisiciones efectuadas por los centros de hemodiálisis de titularidad privada con concierto administrativo con la sanidad pública.

Descripción

La sociedad consultante es una sucursal en España de una sociedad con domicilio social en Países Bajos dedicada a elaboración de equipos médicos para diálisis. En el ejercicio de su actividad tiene previsto realizar suministros de materiales en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido incluidos en el Anexo del Real Decreto-ley 15/2020. Los citados suministros tienen como destinatarios a centros de diálisis situados en unidades hospitalarias de centros privados, clínicas privadas y fundaciones con centro de referencia público, así como también a hospitales públicos, siendo en todos los casos el servicio provisto por la sanidad pública directa o indirectamente.

Contestación

1.- En la contestación vinculante de 25 de septiembre de 2020, número V2907-20, este Centro directivo informó al consultante de lo siguiente:

“Por tanto, las entregas efectuadas por la consultante a los centros de diálisis no podrán acogerse al tipo cero regulado en el artículo 8 del Real Decreto-ley 15/2020, al no quedar éste incluido, según la información aportada, en la categoría de centros sanitarios destinados a proporcionar asistencia y servicios sanitarios en régimen, al menos, de internamiento y, en los que también, generalmente, se practican la investigación y la enseñanza médica o sanitaria, según los criterios anteriormente citados. No obstante, si se aplicará el tipo cero a las entregas efectuadas para los servicios y centros diálisis que formen parte de un centro hospitalario cuando sea este último el destinatario de los referidos bienes, en las condiciones previstas en el referido artículo 8 del Real Decreto-ley 15/2020.”.

En concreto, en relación con el ámbito subjetivo de aplicación del citado tipo cero del Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud del Real Decreto-ley 15/2020, que ha sido objeto de sucesivas prórrogas, la última de ellas en virtud del artículo 6 del Real Decreto-ley 34/2020, de 17 de noviembre, de medidas urgentes de apoyo a la solvencia empresarial y al sector energético, y en materia tributaria, ya se informó por este Centro directivo de lo siguiente:

“Por otra parte, en relación con los destinatarios que tengan la condición de “clínicas o centros hospitalarios”, el citado Real Decreto-ley ha previsto la aplicación del tipo cero a una categoría específica de instituciones sanitarias. Dado que la normativa del Impuesto no ofrece una definición específica del concepto de clínica o centro hospitalario, para su delimitación habrá que estar a lo regulado en el apartado 1 del artículo 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), en adelante LGT, que dispone lo siguiente:

“1. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil.”.

Según el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil “las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas.”.

Por su parte, el apartado 2 del artículo 12 de la LGT dispone que “en tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda.”.

En este sentido, el Real Decreto 1277/2003, de 10 de octubre, por el que se establecen las bases generales sobre autorización de centros, servicios y establecimientos sanitarios (BOE de 23 de octubre), establece en su artículo 2:

“1. A los efectos de este real decreto, se entiende por:

a) Centro sanitario: conjunto organizado de medios técnicos e instalaciones en el que profesionales capacitados, por su titulación oficial o habilitación profesional, realizan básicamente actividades sanitarias con el fin de mejorar la salud de las personas. Los centros sanitarios pueden estar integrados por uno o varios servicios sanitarios, que constituyen su oferta asistencial.”.

Este Real Decreto establece una clasificación, denominación y definición común para todos los centros sanitarios, públicos y privados del Estado cuya regulación y autorización, cualquiera que sea su nivel, categoría o titular, corresponde a las Comunidades Autónomas en sus respectivos ámbitos territoriales. Su clasificación diferencia entre dos grandes grupos, según se trate de centros sanitarios con internamiento y sin internamiento, en los siguientes términos:

1º Hospitales (centros con internamiento).

2º Proveedores de asistencia sanitaria sin internamiento. Que se subdivide, a su vez, en 5 categorías:

-Consultas médicas.

-Consultas de otros profesionales sanitarios.

-Centros de atención primaria.

-Centros polivalentes.

-Centros especializados, donde se incluyen centros sanitarios de diversa naturaleza; entre otros, los centros de reproducción humana asistida, los centros de interrupción voluntaria del embarazo, los centros de diálisis, las clínicas dentales y los centros de salud mental.

No obstante, como señala la exposición de motivos del Real Decreto-ley 15/2020 los destinatarios del tipo cero son los centros hospitalarios y, por tanto, no todos los centros sanitarios calificados como tales en el mencionado Real Decreto 1277/2003 estarían incluidos en el ámbito subjetivo del artículo 8 del citado Real Decreto-ley. Tampoco parece que el legislador quisiera hacer extensiva la aplicación del tipo cero exclusivamente a los centros sanitarios calificados como clínicas, de conformidad con el referido Real Decreto, dado que las clínicas dentales son el único centro sanitario con tal denominación de clínica contenido en el mismo, y sus servicios sanitarios no parece que tengan una especial conexión con las patologías derivadas del COVID-19. t

Por otra parte, el Diccionario de la Real Academia Española define 'clínica' como:

“Dicho de un establecimiento sanitario: Ligado, por lo general, a una institución docente y que atiende pacientes de diversas enfermedades en régimen de internado o ambulatorio.”.

Por su parte, se define 'hospitalario' como perteneciente o relativo al hospital para enfermos, y a 'hospital' como:

“Establecimiento destinado al diagnóstico y tratamiento de enfermos, donde a menudo se practican la investigación y la docencia.”.

Una interpretación conjunta y sistemática de dichas definiciones y de la delimitación de centros sanitarios contenida en el Real Decreto 1277/2003, determina que el ámbito subjetivo definido por “clínica o centro hospitalario” a efectos de la aplicación del tipo del cero por ciento del Impuesto, engloba a aquellos centros sanitarios destinados a proporcionar asistencia y servicios sanitarios en régimen, al menos, de internamiento y, en los que también, generalmente, se practican la investigación y la enseñanza médica o sanitaria, lo que parece corresponderse con la categoría de hospitales (centros con internamiento), antes señalados, públicos o privados.”.

En consecuencia, y en relación con la aplicación del tipo cero a las adquisiciones de material sanitario incluidos en el Anexo del Real Decreto-ley 15/2020 realizadas por los centros de hemodiálisis de titularidad privada con concierto administrativo con la sanidad pública a los que se refiere la solicitud de aclaración a la consulta les será de aplicación el tipo reducido del cero por ciento a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando se cumplan los requisitos respecto al ámbito subjetivo, esto es, que se trate de centros sanitarios destinados a proporcionar asistencia y servicios sanitarios en régimen, al menos, de internamiento y, en los que también, generalmente, se practican la investigación y la enseñanza médica o sanitaria. 2.- Cabe destacar que, en el momento en que se evacúa esta consulta, dicha medida fiscal en relación con tipo cero del Impuesto sobre el Valor Añadido ha sido objeto de sucesivas prórrogas, en virtud de la disposición adicional séptima del Real Decreto-ley 28/2020, de 22 de septiembre, de trabajo a distancia (BOE del 23) y del artículo 6 del Real Decreto-ley 34/2020, de 17 de noviembre, de medidas urgentes de apoyo a la solvencia empresarial y al sector energético, y en materia tributaria (BOE del 18), el cual dispone lo siguiente:

“Con efectos desde el 1 de noviembre de 2020 y vigencia hasta el 30 de abril de 2021, se aplicará el tipo del 0 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido a las entregas de bienes, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de bienes referidos en el anexo de este Real Decreto-ley cuyos destinatarios sean entidades de Derecho Público, clínicas o centros hospitalarios, o entidades privadas de carácter social a que se refiere el apartado tres del artículo 20 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Estas operaciones se documentarán en factura como operaciones exentas.”.

En sendos Reales Decretos-leyes 28/2020 y 34/2020 en virtud de los cuales se prorroga y actualiza la medida fiscal objeto de consulta se recogen igualmente los correspondientes Anexos con la lista limitada de bienes a los que será de aplicación dicho tipo cero.

3.- Por tanto, se mantiene el criterio establecido en la contestación vinculante de 25 de septiembre de 2020, consulta V2907-20.

En efecto, de la información suministrada en el escrito de consulta, parece que las entregas efectuadas por la consultante a los centros de diálisis no podrán acogerse al tipo cero regulado en el artículo 8 del Real Decreto-ley 15/2020, al no quedar éste incluido, según la información aportada, en la categoría de centros sanitarios destinados a proporcionar asistencia y servicios sanitarios en régimen, al menos, de internamiento y, en los que también, generalmente, se practican la investigación y la enseñanza médica o sanitaria, según los criterios anteriormente citados. No obstante, si se aplicará el tipo cero a las entregas efectuadas para los servicios y centros diálisis que formen parte de un centro hospitalario cuando sea este último el destinatario de los referidos bienes, en las condiciones previstas en el referido artículo 8 del Real Decreto-ley 15/2020.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.