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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1191-17 de 18 de Mayo de 2017
Relacionados:
Órgano: Dirección General de Tributos
Fecha: 18/05/2017
Num. Resolución: V1191-17
Normativa
Cuestión
Tipo de gravamen aplicable a cada operación.
Descripción
El consultante va a constituir una sociedad para vender su descarga de libros a través de internet, así como ofrecer cursos a través de internet y cursos presenciales.
Contestación
1.- El artículo
Por su parte, el artículo
?Dos. Se aplicará el tipo del 4 por ciento a las operaciones siguientes:
1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
(?)
2º. Los libros, periódicos y revistas que no contengan única o fundamentalmente publicidad, así como los elementos complementarios que se entreguen conjuntamente con estos bienes mediante precio único.
Se comprenderán en este número las ejecuciones de obra que tengan como resultado inmediato la obtención de un libro, periódico o revista en pliego o en continuo, de un fotolito de dichos bienes o que consistan en la encuadernación de los mismos.
(?).?.
2.- En relación con dicho precepto legal, el anexo III de la
En particular, el apartado 6) del mencionado anexo III prevé la aplicación de tipos reducidos a las siguientes operaciones:
?6) Suministro, incluido el préstamo en bibliotecas, de libros en cualquier medio de soporte físico (e incluidos asimismo folletos, prospectos y material impreso similar, álbumes y libros de dibujo y coloreado infantiles, música impresa o manuscrita, los mapas, planos y mapas hidrográficos y similares), los periódicos y semanarios que no sean material íntegra o predominantemente publicitario?.
La redacción de dicha categoría 6 es la que le otorga a la
Respecto de dicha modificación, el considerando 4 de la
Con anterioridad, la
3.- El concepto legal de ?libro? se recoge en el artículo
?Libro: obra científica, artística, literaria o de cualquier otra índole que constituye una publicación unitaria en uno o varios volúmenes y que puede aparecer impresa o en cualquier otro soporte susceptible de lectura.
Se entienden incluidos en la definición de libro, a los efectos de esta Ley, los libros electrónicos y los libros que se publiquen o se difundan por Internet o en otro soporte que pueda aparecer en el futuro, los materiales complementarios de carácter impreso, visual, audiovisual o sonoro que sean editados conjuntamente con el libro y que participen del carácter unitario del mismo, así como cualquier otra manifestación editorial?.
Por otra parte, las dos primeras acepciones del Diccionario de la Real Academia Española definen la palabra ?libro? como sigue:
?1. m. Conjunto de muchas hojas de papel u otro material semejante que, encuadernadas, forman volumen.
2. m. Obra científica, literaria o de cualquiera otra índole con extensión suficiente para formar volumen, que puede aparecer impresa o en otro soporte.?.
Por tanto, según el concepto de libro dado por la Ley 10/2007, así como por la Real Academia Española y según se deduce de la
4.- Con base en los anteriores fundamentos, este Centro directivo se ha pronunciado acerca del tipo de gravamen aplicable al libro electrónico y a otros elementos similares, entre otras, en la contestación a la consulta, de 9 de septiembre de 2014, con número de referencia V2350-14, estableciendo lo siguiente:
?1º. Tributarán al tipo impositivo del 4 por ciento los libros que se suministren en cualquier medio de soporte físico, en particular, los entregados a través de archivos electrónicos dispuestos para su volcado a herramientas de lectura o dispositivos portátiles que permitan almacenar y leer libros digitalizados. Dicho suministro podrá realizarse, a estos efectos, a través de CD-ROM, memorias USB (pen-drives) o cualquier otro soporte físico para su descarga a equipos de hardware.
Resulta necesario subrayar, en este sentido, la necesidad de que los libros electrónicos se incorporen a un soporte físico para que su tributación en el impuesto tenga lugar al 4 por ciento, dado que no es posible, de acuerdo con el artículo 98.2 de la
2º. Sin perjuicio de lo dispuesto en el punto 1º anterior, se aplicará, en todo caso, el tipo general del 21 por ciento, entre otros, a los siguientes bienes y servicios:
1. Servicios prestados por vía electrónica, esto es, aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:
a) El suministro y alojamiento de sitios informáticos.
b) El mantenimiento a distancia de programas y de equipos.
c) El suministro de programas y su actualización.
d) El suministro de imágenes,
e) El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.
f) El suministro de enseñanza a distancia.
2. Dispositivos portátiles que permitan almacenar y leer libros digitalizados, así como reproductores de libros electrónicos y otros elementos de hardware, es decir, componentes que integren la parte material de un ordenador o que se puedan conectar al mismo.
3. Servicios consistentes en el acceso electrónico a bases de datos, periódicos, revistas y semejantes y, en general, a páginas web.
4. Comercialización de códigos de descarga de archivos que incorporen libros electrónicos.
5. Servicios de acceso a libros de
6. Servicios de consultas y accesos a bases de datos.
7. Servicios de digitalización de obras literarias.
3º. Según señala en su escrito, la entidad consultante ofrece por internet a través de su página Web la ?adquisición? de libros electrónicos mediante descarga de los mismos. Las operaciones descritas constituirían una prestación de servicios por vía electrónica y no una entrega de bienes, puesto que los libros no se pondrán a disposición de los clientes en ningún tipo de soporte físico. En consecuencia, dichas operaciones tributarán al tipo general del 21 por ciento?.
Por lo tanto, la venta de libros en formato ?PDF? para su descarga a través de internet tributará al tipo impositivo general del 21 por ciento cuando, como así parece deducirse del escrito de consulta, se califiquen como servicios prestados por vía electrónica según los criterios anteriores.
5.- Por otra parte, en relación con los cursos de formación a través de internet en los que, según se desprende del escrito de consulta, los destinatarios podrán ver
?4º. Servicios prestados por vía electrónica: aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:
a) El suministro y alojamiento de sitios informáticos.
b) El mantenimiento a distancia de programas y de equipos.
c) El suministro de programas y su actualización.
d) El suministro de imágenes,
e) El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.
f) El suministro de enseñanza a distancia.
A estos efectos, el hecho de que el prestador de un servicio y su destinatario se comuniquen por correo electrónico no implicará, por sí mismo, que el servicio tenga la consideración de servicio prestado por vía electrónica.?.
Por otra parte, el artículo 7.3.j) del Reglamento (UE) nº 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo de 2011 por el que se establecen disposiciones de aplicación de la
Por su parte, la
Por otro lado, el punto (5) del Anexo I del Reglamento (UE) nº 282/2011 mencionado, en referencia al Anexo II de la citada Directiva, matiza que debe entenderse por enseñanza a distancia para que sea calificada como servicio electrónico la ?enseñanza a distancia automatizada que dependa de Internet o de una red electrónica similar para funcionar, y cuya prestación no necesite o apenas necesite, de intervención humana, lo cual incluye aulas virtuales, salvo cuando Internet o la red electrónica similar se utilicen como simple medio de comunicación entre el profesor y el alumno.?.
La distinción entre un servicio de enseñanza impartido a través de una red electrónica y un servicio prestado por vía electrónica, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, cobra especial importancia a la hora de determinar la aplicación de la exención.
El servicio objeto de consulta estará exento cuando pueda calificarse como servicio educativo, de conformidad con la exención del artículo 132.1.i) de la
'9º. La educación de la infancia y de la juventud, la guarda y custodia de niños, la enseñanza escolar, universitaria y de posgraduados, la enseñanza de idiomas y la formación y reciclaje profesional, realizadas por entidades de derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades.
La exención se extenderá a las prestaciones de servicios y entregas de bienes directamente relacionadas con los servicios enumerados en el párrafo anterior, efectuadas, con medios propios o ajenos, por las mismas empresas docentes o educativas que presten los mencionados servicios.
(?).?.
No obstante, si los servicios de formación realizados por internet por la consultante se califican de un servicio prestado por vía electrónica, tal y como parece desprenderse del escrito de consulta, no sería aplicable la referida exención, puesto que ni la
A estos efectos debe tenerse en cuenta que el suministro y descarga de archivos, cursos grabados o automatizados, programas y, en general, de contenidos formativos a través de internet, o el acceso a los datos y programas a través una plataforma formativa, constituye un servicio prestado por vía electrónica, incluso si el destinatario o usuario tiene la posibilidad de recibir tutorías o sesiones de apoyo en línea de profesores a través de la misma, siempre que esta parte de intervención humana sea accesoria al suministro o al acceso a los contenidos y programas. Por el contrario, constituye un servicio educativo la prestación de servicios docentes por profesores a través de internet o una red electrónica similar utilizada como medio de comunicación entre el profesor y el usuario, incluso cuando el profesor se apoye en contenidos digitales para prestar los servicios educativos siempre que estos últimos sean accesorios respecto de la comunicación en línea entre profesores y alumnos.
6.- Finalmente, en cuanto a la aplicación de la exención contenida en el referido artículo
a) Un requisito subjetivo, es decir, que las citadas actividades sean realizadas por entidades de Derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades.
A estos efectos, un centro se considerará autorizado o reconocido, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando sus actividades sean única o principalmente enseñanzas incluidas en algún plan de estudios que haya sido objeto del mencionado reconocimiento o autorización, bien sea por la legislación de la propia Comunidad o por la del Estado que resulte aplicable.
b) Un requisito objetivo. Como ha señalado el Tribunal de Justicia, la enseñanza es aquella actividad que supone la transmisión de conocimientos y de competencias entre un profesor y los estudiantes, acompañada, además, de un conjunto de otros elementos que incluyen los correspondientes a las relaciones que se establecen entre profesores y estudiantes y los que componen el marco organizativo del centro en el que se imparte la formación, siempre y cuando dichas actividades no revistan un carácter meramente recreativo.
La exención no será aplicable a los servicios de enseñanza que versen sobre materias no incluidas en alguno de los planes de estudios de cualquiera de los niveles o grados del sistema educativo español.
La competencia para determinar si las materias que son objeto de enseñanza por un determinado centro educativo se encuentran o no incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo a efectos de la aplicación de la mencionada exención y teniendo en cuenta a tal fin los criterios anteriormente expuestos, corresponde al Ministerio de Educación, Cultura y Deporte.
En caso de que no se cumplan estos requisitos y, por tanto, no resulte de aplicación la exención señalada, los servicios tributarán al tipo general del 21 por ciento, en virtud de lo dispuesto en los artículos
7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo