Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1239-06 de 29 de Junio de 2006

Normativa

Ley 37/1992 art. 78-tres-1º

Cuestión

Naturaleza indemnizatoria de pago del proveedor al fabricante como consecuencia de la sustitución de los componentes defectuosos asumido por la consultante durante el período de garantía.

Descripción

La entidad consultante se dedica a la fabricación de automóviles. Para el desarrollo de dicha actividad tiene firmados con diversos empresarios contratos de suministro de componentes que están cubiertos por una garantía de dos años. Cuando alguno de dichos componentes resulta defectuoso dentro del plazo de garantía, se determina el factor técnico o porcentaje de responsabilidad directa del proveedor y se procede a reclamarle en proporción a dicha cuantía el coste de reposición del componente afectado.

Contestación

1. - La cuestión consultada debe analizarse desde la perspectiva de la regulación de las garantías, contenida en el Derecho comunitario en la Directiva 1999/44/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 25 de mayo de 1999, sobre determinados aspectos de la venta y las garantías de los bienes de consumo.

En el ámbito nacional ha de citarse la Ley 26/1984, de 19 de julio, General para la defensa de los consumidores y usuarios (Boletín Oficial del Estado del 24), la Ley 7/1996, de 15 de enero, de Ordenación del comercio minorista (Boletín Oficial del Estado del 17) y la Ley 23/2003, de 10 de julio, de Garantías en la Venta de Bienes de Consumo (Boletín Oficial del Estado del 11).

En particular, conviene hacer referencia a los artículos 4, 9 y 11 de la Ley 23/2003:

"Artículo 4. Responsabilidad del vendedor y derechos del consumidor.

El vendedor responderá ante el consumidor de cualquier falta de conformidad que exista en el momento de la entrega del bien. En los términos de esta Ley se reconoce al consumidor el derecho a la reparación del bien, a su sustitución, a la rebaja del precio y a la resolución del contrato.

La renuncia previa de los derechos que esta Ley reconoce a los consumidores es nula, siendo, asimismo, nulos los actos realizados en fraude de esta Ley, de conformidad con el artículo 6 del Código Civil."

"Artículo 9. Plazos.

1. El vendedor responde de las faltas de conformidad que se manifiesten en un plazo de dos años desde la entrega. En los bienes de segunda mano, el vendedor y el consumidor podrán pactar un plazo menor, que no podrá ser inferior a un año desde la entrega.

Salvo prueba en contrario, se presumirá que las faltas de conformidad que se manifiesten en los seis meses posteriores a la entrega ya existían cuando la cosa se entregó, excepto cuando esta presunción sea incompatible con la naturaleza del bien o la índole de la falta de conformidad.

2. Salvo prueba en contrario, la entrega se entiende hecha en el día que figure en la factura o tique de compra, o en el albarán de entrega correspondiente si éste fuera posterior.

3. La acción para reclamar el cumplimiento de lo previsto en los artículos 1 a 8 de esta Ley prescribirá a los tres años desde la entrega del bien.

4. El consumidor deberá informar al vendedor de la falta de conformidad en el plazo de dos meses desde que tuvo conocimiento de ella.
Salvo prueba en contrario, se entenderá que la comunicación del consumidor ha tenido lugar dentro del plazo establecido."

"Artículo 11. Garantía comercial

1. La garantía comercial que pueda ofrecerse adicionalmente obligará a quien figure como garante en las condiciones establecidas en el documento de garantía y en la correspondiente publicidad.

2. A petición del consumidor, la garantía deberá formalizarse, al menos, en castellano, por escrito o en cualquier otro soporte duradero y directamente disponible para el consumidor, que sea accesible a éste y acorde con la técnica de comunicación empleada.

3. La garantía expresará necesariamente:

a) El bien sobre el que recaiga la garantía.
b) El nombre y dirección del garante.
c) Que la garantía no afecta a los derechos de que dispone el consumidor
conforme a las previsiones de esta ley.
d) Los derechos del consumidor como titular de la garantía.
e) El plazo de duración de la garantía y su alcance territorial.
f) Las vías de reclamación de que dispone el consumidor.

4. La acción para reclamar el cumplimiento de lo dispuesto en la garantía prescribirá a los seis meses des de la finalización del plazo de garantía.

5. En relación con los bienes de naturaleza duradera, la garantía comercial y los derechos que esta ley concede al consumidor ante la falta de conformidad con el con trato se formalizarán siempre por escrito o en cualquier soporte duradero."

R>2. - La doctrina de este Centro Directivo sobre esta cuestión partía de la consideración de lo dispuesto en el artículo 78, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), que determina que "la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas".

En consecuencia, en las entregas de bienes en que se atribuía al cliente el derecho a recibir asistencia y reparación sin cargo durante el período de garantía, la base imponible estaba constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas a gravamen, según lo expuesto en el párrafo anterior.

La contraprestación pactada por dichas operaciones retribuía igualmente a juicio de este Centro Directivo, los servicios de garantía cuando eran prestados por el vendedor sin percibir precio adicional alguno, en cuyo caso no se devengaba cuota complementaria del mencionado Impuesto.

Los servicios de reparación de bienes, cuya contraprestación estaba incluida en la de las entregas de dichos bienes, realizados en el período de garantía por el proveedor de los bienes sin percibir precio adicional alguno, no suponían el devengo de cuota complementaria alguna del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por el contrario, estaban sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios, incluidos o no en la garantía, que se prestaran por terceras personas, distintas del proveedor, tanto si se efectúan para dicho proveedor como si se realizan para el adquirente de los bienes.

A su vez, en el caso de que el importe de dichos servicios de reparación prestados durante el periodo de garantía le fueran resarcidos al proveedor por un tercero, como podía ser un distribuidor mayorista o un fabricante, se entendía que la cantidad recibida por el citado proveedor era contraprestación de servicios de reparación prestados por éste a quien le estuviera resarciendo de dichos gastos. Estos servicios se encontraban sujetos a imposición conforme a las reglas de localización que fueran aplicables.

3. - La necesaria acomodación de la doctrina a la normativa relativa a las garantías posventas establecida a raíz de la Directiva 1999/44/CE induce a clarificar y adecuar esta doctrina. A estos efectos, hay que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 11.Dos.15º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, conforme al cual cuando el comisionista o agente actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios, se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.

No obstante, de lo establecido en la Ley 23/2003 cabe inferir que las entregas de productos de consumo estarán amparadas por una cobertura legal, la garantía legal, de la que responde el vendedor y tiene el carácter de irrenunciable. Junto a ésta puede darse otra garantía adicional, garantía comercial, de la que responderá quien figure como garante y que en ningún caso puede limitar los derechos de que dispone el consumidor conforme a las previsiones de esta ley.

En este contexto, ha de plantearse si las reparaciones en garantía, que tienen por objeto prestaciones cubiertas por la garantía legal y efectuadas durante el tiempo de vigencia de la misma, se corresponden con la garantía del vendedor, aún cuando éste ejecute la garantía otorgada por el fabricante, importador o de cualquier otro empresario o profesional que se encuentre en un escalón superior en la escala de distribución del producto.

De lo establecido en el artículo 4 de la Ley 23/2003 se desprende la responsabilidad del vendedor frente al consumidor por las faltas de conformidad del producto vendido, disponiendo de manera explícita el mismo artículo la nulidad de la renuncia previa del derecho. El artículo 5 determina, por su parte, los plazos a los que se extenderá dicha responsabilidad.

El vendedor, tal como resulta de lo dispuesto en la Ley anteriormente citada, asume en los plazos cubiertos por la garantía legal, una serie de obligaciones, formales y materiales. En consecuencia, no puede considerarse en ningún momento, y aún en los casos en los en que con la garantía que se presta o ejecuta figure como garante el productor o importador del producto o cualquier otra persona, que dicho vendedor actúe como un intermediario en nombre ajeno o del citado productor o importador, garante último del producto.

De ahí que la Ley 23/2003 disponga como general la acción del adquirente frente al vendedor, y como particular, cuando dirigirse contra el vendedor resulte imposible o suponga una carga excesiva para el consumidor, la acción de éste contra el productor.

Si bien en la práctica los documentos de garantía suelen estar ya impresos, y sus cláusulas son condiciones generales redactadas por el fabricante, limitándose el vendedor a fechar el documento y a poner en el mismo su sello o firma, aparentando ser mandatario o representante del productor, entregándoselo al adquirente, es el vendedor el que asume su contenido y el que lo entrega al usuario, respondiendo del mismo.

En consecuencia, y respecto a la garantía legal, aún cuando es proporcionada mediante una garantía ajena al vendedor, es prestada por éste como suya, de tal manera que es el vendedor quien, asumiéndola, la presta en su propio nombre. Ello resulta conforme con la nueva regulación de las garantías, en las que se regula la garantía del vendedor como irrenunciable cuando contempla aspectos cubiertos legalmente.

Por tanto, las reparaciones cubiertas legalmente serán la consecuencia práctica del ejercicio de una garantía otorgada por el vendedor directamente al destinatario del bien y, por tanto, incluida en el precio de transmisión del mismo, constituyendo una operación no sujeta al Impuesto.

El resarcimiento pactado con empresarios o profesionales que se encontraran en un escalón superior en la cadena de distribución de venta del producto tendrá carácter indemnizatorio y, por tanto, no constituirá contraprestación de entrega de bienes o prestación de servicios sujeta al Impuesto, tal como resulta de lo dispuesto en el apartado Tres del artículo 78.

En consecuencia, y respecto a las diferentes operaciones o flujos económicos que se pueden dar en la reparación de un bien durante su periodo de garantía legal, han de distinguirse las siguientes hipótesis:

a) El servicio de reparación propiamente dicho. En relación con este servicio caben a su vez dos posibilidades:

- El servicio se presta por quien vendió el bien reparado; en tal caso, la prestación de dicho servicio no constituye la realización de ninguna operación sujeta al impuesto, antes bien, constituye un cumplimiento del compromiso de reparación que asumió el empresario o profesional que vendió el producto.

- El servicio se presta por un tercero que cobra una cantidad por sus servicios; en tal caso, se produce una prestación de servicios cuya contraprestación ha de hacer efectiva el empresario o profesional que comercializó el bien reparado, es decir, el garante del mismo, debiendo aparecer éste como destinatario de la operación.

b) El resarcimiento de los gastos incurridos por el empresario o profesional que comercializó el producto por parte de su distribuidor o fabricante, supuesto este último que resulta coincidente con los hechos descritos en el escrito de consulta. En esta hipótesis, dicho resarcimiento supone la indemnización de los referidos gastos, sin que este pago deba considerarse contraprestación de servicio alguno de reparación prestado a dicho distribuidor o fabricante.

En relación con las reparaciones prestadas en cumplimiento de garantías convencionales o comerciales, y por analogía con lo señalado respecto a las garantías legales, sólo tendrían carácter indemnizatorio y por tanto no estarían sujetas al Impuesto, en su caso, las cantidades pactadas como tales y pagadas por quienes que se encontraran en posiciones superiores en la cadena de distribución y que tengan por objeto resarcir los gastos en los que incurriera el prestador de la garantía, sin que tengan este carácter indemnizatorio las sumas pagadas a cualquier empresario o profesional que se encuentre en una posición inferior en la cadena de distribución de la ocupada por el prestador de la garantía y que actuara en estas operaciones de reparación en nombre propio.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.