Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1269-10 de 08 de Junio de 2010

Normativa

LIRPF, 35/2006, Arts. 21, 22, 25, 27, 99; RIRPF, RD 439/2007, Arts 75, 76.

Cuestión

- Naturaleza de las rentas satisfechas por la entidad consultante al arrendador del inmueble.
- Obligación, en su caso, de practicar retención sobre las rentas satisfechas.

Descripción

La entidad consultante es una sociedad mercantil dedicada a la explotación de hoteles en territorio nacional. Uno de estos hoteles permaneció cerrado desde 2001 a 2005 para someterse a una remodelación en la que se aumentó su superficie construida y su categoría. El propietario de este inmueble es administrador y, también, ostenta, directa o indirectamente, la totalidad de las participaciones sociales de la entidad consultante. Durante dicha remodelación, el propietario del inmueble asumió todos los costes derivados del aumento de superficie, mejoras estructurales y, en general, todas aquellas instalaciones fijas del inmueble. A consecuencia de la remodelación se produjo la destrucción/desmantelación voluntaria de numerosas instalaciones así como mobiliario, lencería, vajillas?La entidad consultante, que iba a ser la arrendataria del inmueble al finalizar la remodelación, asumió el coste de todas las inversiones no fijas como mobiliario, maquinaria, cafeterías y demás elementos necesarios para el desarrollo de la actividad hotelera, a excepción de los elementos fijos construidos por la propiedad. El arrendador del inmueble no presta conjuntamente con el arrendamiento ningún servicio adicional.

Contestación

El artículo 21.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, dispone que "tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital la totalidad de las utilidades o contraprestaciones, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que provengan, directa o indirectamente, de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por éste", y, continúa señalando, que "en todo caso, se incluirán como rendimientos del capital: a) Los provenientes de los bienes inmuebles, tanto rústicos como urbanos, que no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por el contribuyente".
El artículo 27.2 de la LIRPF califica el arrendamiento de inmuebles como actividad económica cuando se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.
b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
Por tanto, para calificar una renta como rendimiento del capital es necesario que los bienes no se hallen afectos al desarrollo de una actividad económica.
El artículo 22 de la LIRPF califica de rendimientos íntegros del capital inmobiliario "los procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre aquéllos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza".
Por otra parte, el artículo 25.4 c) de la LIRPF califica de rendimientos del capital mobiliario a "los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, así como los procedentes del subarrendamiento percibidos por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas".
A este respecto, la doctrina administrativa califica al arrendamiento de negocio como aquél en el que, además de arrendarse los elementos patrimoniales propiamente dichos, el arrendatario recibe un negocio o industria, de tal forma que el objeto del contrato no lo constituye solamente los bienes que en él se enumeran, sino que al mismo tiempo se arrienda una unidad económica con vida propia, susceptible de ser inmediatamente explotada.
En el presente caso, en el supuesto de que no se dan las circunstancias previstas en el artículo 27.2 de la LIRPF para entender que el arrendamiento de inmuebles constituye una actividad económica, las cantidades que el arrendador perciba del alquiler del inmueble de su propiedad tendrían la naturaleza de rendimiento del capital inmobiliario, de acuerdo con lo establecido en los artículos 21.2.a) y 22 de la LIRPF.
En desarrollo del artículo 99 de la LIRPF, el artículo 75 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, determina cuáles son las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta, incluyendo entre las mismas, independientemente de su calificación:
"Los rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos.
A estos efectos, las referencias al arrendamiento se entenderán realizadas también al subarrendamiento".
El sometimiento genérico a retención de estos rendimientos se ve complementado por lo dispuesto en la letra g) del apartado 3 del mismo precepto reglamentario, que excepciona de la obligación de practicar retención o ingreso a cuenta los siguientes supuestos:
"1º. Cuando se trate de arrendamiento de vivienda por empresas para sus empleados.
2º. Cuando las rentas satisfechas por el arrendatario a un mismo arrendador no superen los 900 euros anuales.
3º. Cuando la actividad del arrendador esté clasificada en alguno de los epígrafes del grupo 861 de la Sección Primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, o en algún otro epígrafe que faculte para la actividad de arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos, y aplicando al valor catastral de los inmuebles destinados al arrendamiento o subarrendamiento las reglas para determinar la cuota establecida en los epígrafes del citado grupo 861, no hubiese resultado cuota cero.
A estos efectos, el arrendador deberá acreditar frente al arrendatario el cumplimiento del citado requisito, en los términos que establezca el Ministro de Economía y Hacienda".
Por otro lado, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 76.1 del RIRPF, estarán obligados a retener, con carácter general y en cuanto satisfagan rentas sometidas a esta obligación: "a) Las personas jurídicas y demás entidades, incluidas las comunidades de propietarios y las entidades en régimen de atribución de rentas".
En consecuencia, las rentas satisfechas por el arrendamiento del inmueble, independientemente de su calificación, estarían sometidas a retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, al ser el arrendatario una entidad obligada a retener o ingresar a cuenta, salvo que fuera aplicable alguno de los supuestos de exoneración incluidos en el artículo 75.3.g) del RIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.