Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1287-09 de 29 de Mayo de 2009

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  • Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
  • Fecha: 29 de Mayo de 2009
  • Núm. Resolución: V1287-09

Normativa

M-CONSULTA

Cuestión

Obligación de efectuar retención a cuenta del Impuesto sobre Sociedades y sobre el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por los conceptos repercutidos contractualmente a la arrendataria y que no forman parte de la renta pactada tales como: gastos de comunidad, electricidad y demás enumerados en el escrito de consulta.

Descripción

La entidad consultante es arrendataria de un complejo turístico de bungalows. El contrato de arrendamiento firmado con los arrendadores, a dicho efecto, es un contrato de explotación turística que, por su naturaleza, está excluido de la Ley de Arrendamientos Urbanos, por tanto, se rige por lo pactado entre las partes y por lo dispuesto en la Ley territorial 7/1995, de Ordenación del Turismo en Canarias y, subsidiariamente por lo previsto en la legislación común. Independientemente de la renta pactada, las partes han acordado que durante el tiempo de vigencia del contrato y mientras permanezcan los bungalows cedidos en explotación, todos los gastos derivados del mantenimiento, limpieza y entretenimiento de los mismos y zonas comunes y servicios que se utilicen en el complejo donde se ubican, tales como recibos de agua y electricidad, teléfono y gastos de comunidad serán por cuenta y cargo de la entidad consultante.

Contestación


El artículo 140 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (B.O.E. de 11 de marzo) establece que:

"1. Las entidades, incluidas las comunidades de bienes y las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a retener o a efectuar ingresos a cuenta, en concepto de pago a cuenta, la cantidad que resulte de aplicar los porcentajes de retención indicados en el apartado 6 de este artículo a la base de retención determinada reglamentariamente, y a ingresar su importe en el tesoro en los casos y formas que se establezcan. (…)"

La contestación a esta consulta parte de la presunción de que no se trata de un arrendamiento de negocio. El ámbito de rentas sujetas a retención ha sido concretado en el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (en adelante RIS), aprobado por Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, (B.O.E. 6 de agosto), en cuyo artículo 58.1.e), se dispone la obligación de practicar retención a las rentas procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos, aun cuando constituyan ingresos derivados de explotaciones económicas.

En cuanto a la base para calcular el importe de la retención, el artículo 62 del RIS la refiere a la contraprestación íntegra exigible. En los casos de arrendamientos de inmuebles, en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades se entiende que la contraprestación íntegra corresponde al importe de la renta devengada, esto es, la pactada entre las partes en concepto de cesión de uso del inmueble, sin que comprenda las cuantías que correspondan a la repercusión de gastos generales, consumos individuales, gastos de comunidad o cualquier otro concepto que se satisfaga al arrendador, y que sea repercutido por éste al arrendatario, por cuanto dicha repercusión de gastos no genera renta en el arrendador.

II. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS.

En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de acuerdo con lo establecido en el apartado 1 del artículo 21 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), "tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital la totalidad de las utilidades o contraprestaciones, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que provengan, directa o indirectamente, de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por éste."

Añade dicho precepto, en su apartado 2, que, "en todo caso, se incluirán como rendimientos del capital:

a) Los provenientes de los bienes inmuebles, tanto rústicos como urbanos, que no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por el contribuyente.

b) Los que provengan del capital mobiliario y, en general, de los restantes bienes o derechos de que sea titular el contribuyente, que no se encuentren afectos a actividades económicas realizadas por éste."

Por su parte, el artículo 27 de la citada Ley establece, en su apartado 1, que se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular tienen esta consideración los rendimientos de las actividades de prestación de servicios.

A continuación, en su apartado 2, dicho precepto delimita cuando el arrendamiento de inmuebles constituye una actividad económica. Para ello han de concurrir las dos circunstancias siguientes:

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.

b) Que para la ordenación de aquella se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

En consecuencia, los rendimientos derivados del arrendamiento de apartamentos turísticos tendrán la consideración de rendimientos de actividades económicas bien si, además del uso del inmueble, se prestan servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como recepción y atención al cliente, limpieza y cambio de ropa, custodia de maletas, prestación de servicios de alimentación, o bien, sin prestar este tipo de servicios, si se cumplen los requisitos del artículo 25.2 de la Ley del Impuesto. En otro caso, su calificación sería la de rendimientos del capital inmobiliario.

No obstante lo anteriormente expuesto, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, este Centro Directivo viene manteniendo el criterio de considerar que existe arrendamiento de negocio cuando el arrendatario recibe, además del local, el negocio o industria en él establecido, de modo que el objeto del contrato no lo constituyen solamente los bienes que en el mismo se enumeran, sino una unidad patrimonial con vida propia y susceptible de ser inmediatamente explotada o pendiente para serlo de meras formalidades administrativas. Ello supone la existencia previa de una empresa o negocio que el arrendador explotaba y posteriormente alquila.

En caso de concurrir las circunstancias anteriores estaríamos ante un arrendamiento de negocio, por lo que se hace preciso, en primer lugar, calificar qué clase de rendimientos constituyen los procedentes del citado arrendamiento.

En función de cómo se desarrolle, los rendimientos procedentes del arrendamiento de negocios admiten en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas una doble calificación: rendimientos del capital mobiliario y rendimientos de actividades económicas. Así, el artículo 23.4 de la Ley del Impuesto considera rendimientos íntegros del capital mobiliario "los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, así como los procedentes del subarrendamiento percibidos por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas".

En cualquier caso, el artículo 75 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en desarrollo del artículo 99 de la Ley del Impuesto, determina cuales son las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta, incluyendo entre las mismas, independientemente de su calificación:

a) Los rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos.

b) Los rendimientos procedentes de la propiedad intelectual, industrial, de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, del subarrendamiento sobre los bienes anteriores y los procedentes de la cesión del derecho a la explotación del derecho de imagen.


El sometimiento genérico a retención de los rendimientos de la letra a) anterior se ve complementado por lo dispuesto en la letra g) del apartado 3 del mismo precepto reglamentario, que excepciona de la obligación de practicar retención o ingreso a cuenta los siguientes supuestos:

"1º. Cuando se trate de arrendamiento de vivienda por empresas para sus empleados.

R>2º. Cuando las rentas satisfechas por el arrendatario a un mismo arrendador no superen los 900 euros anuales.

3º. Cuando la actividad del arrendador esté clasificada en alguno de los epígrafes del grupo 861 de la Sección Primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, o en algún otro epígrafe que faculte para la actividad de arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos, y aplicando al valor catastral de los inmuebles destinados al arrendamiento o subarrendamiento las reglas para determinar la cuota establecida en los epígrafes del citado grupo 861, no hubiese resultado cuota cero.

A estos efectos, el arrendador deberá acreditar frente al arrendatario el cumplimiento del citado requisito, en los términos que establezca el Ministro de Economía y Hacienda".

Por su parte, el artículo 76.1 establece lo siguiente:

"1. Con carácter general, estarán obligados a retener o ingresar a cuenta, en cuanto satisfagan rentas sometidas a esta obligación:

a) Las personas jurídicas y demás entidades, incluidas las comunidades de propietarios y las entidades en régimen de atribución de rentas.

(…)".

Conforme con esta regulación normativa, en cuanto el arrendatario es un sujeto obligado a retener, de acuerdo a lo establecido en el artículo 76.1.a) del Reglamento del Impuesto, los rendimientos que satisficiese al arrendador persona física (comunidad de propietarios o cada propietario individualmente) por el arrendamiento del complejo de bungalows, con independencia de su calificación como rendimientos del capital, mobiliario o inmobiliario, o como rendimientos de actividades económicas, estarían sometidos a retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, salvo que fuera aplicable alguno de los supuestos de exoneración incluidos en el artículo 73.3.g) para el arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos.

En cualquier caso, la base de la retención estará constituida por la contraprestación íntegra que deba satisfacer el arrendatario, en la que se incluirán, además de la renta pactada, todos los gastos que sean repercutidos contractualmente, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido, o, en su caso, el Impuesto General Indirecto Canario.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Impuesto sobre sociedades
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Arrendatario
Arrendador
Actividades económicas
Contraprestación
Electricidad
Subarriendo
Arrendamiento de industria o negocio
Arrendamientos urbanos
Contrato de arrendamiento
Dueño
Vigencia del contrato
Zonas comunes
Comunidad de bienes
Prestación de servicios
Pagos a cuenta
Rendimientos de actividades económicas
Explotación económica
Bienes inmuebles
Gastos comunes
Rendimientos del capital
Rendimientos íntegros del capital
Rentas sujetas al IRNR
Elementos patrimoniales
Rendimientos íntegros de actividades económicas
Capital mobiliario
Arrendamiento de bien mueble
Jornada completa
Contrato de Trabajo
Arrendamiento de bienes inmuebles
Objeto del contrato
Rendimiento capital inmobiliario
Rendimientos procedentes del arrendamiento de negocios
Subarrendador
Rendimientos íntegros de capital mobiliario
Rendimientos de capital mobiliario
Prestación de asistencia técnica
Comunidad de propietarios
Propiedad intelectual

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 35/2006 de 28 de Nov (IRPF -Impuesto sobre la renta de las personas físicas-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 29/11/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Real Decreto 439/2007 de 30 de Mar (Reglamento del IRPF y modifica el Real Decreto 304/2004 -Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 78 Fecha de Publicación: 31/03/2007 Fecha de entrada en vigor: 01/04/2007 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

RDLeg. 1175/1990 de 28 de Sep (Tarifas e instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 234 Fecha de Publicación: 29/09/1990 Fecha de entrada en vigor: 19/10/1990 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

Real Decreto 634/2015 de 10 de Jul (Reglamento del Impuesto sobre Sociedades) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 165 Fecha de Publicación: 11/07/2015 Fecha de entrada en vigor: 12/07/2015 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda Y Administraciones Publicas

RDLeg. 4/2004 de 5 de Mar (TR. de la ley del impuesto sobre sociedades) DEROGADO

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 61 Fecha de Publicación: 11/03/2004 Fecha de entrada en vigor: 12/03/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda

Real Decreto 1777/2004 de 30 de Jul (Reglamento del Impuesto sobre Sociedades) DEROGADO

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 189 Fecha de Publicación: 06/08/2004 Fecha de entrada en vigor: 07/08/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

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