Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1504-16 de 12 de Abril de 2016

Normativa

LIS Ley 27/2014 art. 12

Cuestión

A efectos de la tabla de amortización establecida en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, si los contenedores, volteadores, y compactadores metálicos, serían considerados autocamiones o elementos de transporte externo.

Descripción

La entidad consultante se dedica al transporte de mercancías por carretera. Entre los servicios que presta se encuentra la recogida, tratamiento y valorización de residuos de todo tipo a industrias, empresas de construcción, ayuntamientos, etc., utilizando para transportarlos contenedores, volteadores y compactadores metálicos propios, que se colocan en los recintos de las industrias u obras de los clientes. Cuando están llenos, los clientes la avisan para que los sustituya por otro u otros, y retire el que está lleno, lo cual se hace mediante camiones adaptados para este tipo de transporte y dependiendo del tipo de contenedor a transportar.
La entidad consultante considera que estos elementos forman parte intrínseca del servicio de transporte y recogida de residuos, y al igual que la carrocería de un vehículo industrial forma parte del valor de amortización del elemento de transporte en que está instalado, y que para que los camiones dedicados a la recogida de basura puedan funcionar, necesitan estos elementos: compactadores, volteadores, y contenedores.
Los camiones dedicados a esta actividad son de dos tipos: camiones que funcionan con un equipo acoplado de "gancho", y camiones que funcionan con un equipo acoplado de "cadenas".
Los elementos que necesita para el desarrollo de esta actividad son:
- Compactadores, que pueden ser de varios tipos: compactadores móviles; compactadores móviles con volteador incorporado; y compactadores estáticos con contenedor o caja incorporada para la retirada de los residuos. Este último tipo de compactadores estaría ubicado en las instalaciones del cliente mientras solicite los servicios de la entidad, y los residuos generados y compactados se recogerían en el contenedor o caja incorporada a dicho compactador con camiones de equipos acoplado de "gancho". Para mover estos compactadores estáticos para otro cliente, si así lo exigiera el desarrollo de la actividad, se utilizarían camiones con equipos acoplados de "cadenas" o un camión con equipo acoplado de "gancho", pero con un contenedor con una capacidad suficiente para poder transportarlo.
- Volteadores, que se utilizan para echar los residuos dentro del compactador si el cliente tiene los residuos en un contenedor móvil de menor capacidad. Dicho volteador puede estar incorporado al compactador o adquirirlo de forma independiente.
- Contenedores, que también pueden ser de varios tipos y capacidades: contenedores para residuos con densidad baja, movidos por camiones con equipos de "cadenas"; contenedores para residuos de densidad alta, movidos por camiones con equipos de "gancho"; y contenedores cisterna para residuos líquidos o pastosos, movidos por camiones con equipos de "gancho".

Contestación

La Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), introduce como una de sus novedades frente a la anterior regulación del Impuesto, una simplificación en las tablas de amortización, si bien, el tratamiento de las amortizaciones sigue siendo flexible en cuanto a la posibilidad de aplicar diferentes métodos de amortización.

El artículo 12 de la LIS, en relación a las amortizaciones, establece que:

"1. Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.

Se considerará que la depreciación es efectiva cuando:

a) Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en la siguiente tabla:

(?)

b) Sea el resultado de aplicar un porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización.

(?)

c) Sea el resultado de aplicar el método de los números dígitos.

(?)

d) Se ajuste a un plan formulado por el contribuyente y aceptado por la Administración tributaria.

e) El contribuyente justifique su importe.

(?)"

La tabla de amortización incluida la letra a) del apartado 1 del artículo 12 de la LIS, contiene una relación de elementos agrupados por su naturaleza, con el coeficiente lineal máximo y el período de años máximo correspondiente a cada uno de ellos.

Según se manifiesta en el escrito de consulta, la entidad consultante se dedica al transporte de mercancías por carretera. No obstante, los elementos del inmovilizado a que se refiere la consulta se utilizan en relación con uno de los servicios que presta la entidad: la recogida, tratamiento y valorización de residuos de diferentes empresas o entidades.

A este respecto cabe indicar que la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en su artículo 12, en relación a la interpretación de las normas tributarias, establece en su apartado 1 que:

"1. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil."

El apartado 1 del artículo 3 del Código Civil establece que:

"1. Las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas."

imismo, el artículo 12 de la Ley General Tributaria establece en su apartado 2 que:

"2. En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda."

Según parece desprenderse del escrito de consulta, los contenedores quedan depositados en las instalaciones del cliente mientras estuviesen llenándose. En este sentido, se entiende que los contenedores servirán para depositar los residuos del cliente, y transportar dichos residuos a su punto de destino, acoplando los contenedores llenos en los camiones correspondientes.

Por ello, se consideran como elementos de transporte.

En la tabla de amortización incluida en la letra a) del apartado 1 del artículo 12 de la LIS, dentro del grupo de elementos de transporte, se distinguen:

- Locomotoras, vagones y equipos de tracción.

- Buques, aeronaves.

- Elementos de transporte interno.

-Elementos de transporte externo.

- Autocamiones.

No parece que pueda considerarse que los contenedores a que se refiere el escrito de consulta tengan la consideración de autocamiones o que puedan considerarse parte del autocamión. A este respecto, el anexo II.C del Reglamento General de Vehículos, aprobado por el Real Decreto 2822/1998, de 23 de diciembre, referido a la clasificación por criterios de utilización, incluye el concepto de porta-contenedores, como "vehículo construido para el transporte de contenedores mediante dispositivos expresamente adecuados para la sujeción de éstos".

Si bien los contenedores no se incluyen en el concepto de autocamión, se les puede atribuir el carácter de elemento de transporte, pues resultan necesarios para el transporte de los residuos que realiza la entidad consultante. Por tanto, se considerarán comprendidos en los "elementos de transporte externo" de la tabla de amortización de la letra a) del apartado 1 del artículo 12 de la LIS, con un coeficiente lineal máximo del 16% y un período de años máximo de 14 años.

En segundo lugar, en lo que se refiere a los volteadores, la Real Academia Española define en su diccionario de la lengua española el término volteador como adjetivo, "que voltea", definiendo el término voltear, en su segunda acepción como "volver algo de una parte a otra hasta ponerlo al revés de como estaba colocado".

Considerando que, según se desprende de la información facilitada en el escrito de consulta y en la documentación que acompaña al mismo, los volteadores se utilizan para echar los residuos dentro de los compactadores, deben entenderse comprendidos en los "elementos de transporte externo" de la tabla de amortización de la letra a) del apartado 1 del artículo 12 de la LIS, con un coeficiente lineal máximo del 16% y un período de años máximo de 14 años.

No obstante, en el caso de que el volteador esté incorporado al compactador, ha de tenerse en cuenta que la Resolución de 1 de marzo de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, en su norma segunda, en su apartado 3.8.1, establece que "Se amortizará de forma independiente cada parte de un elemento del inmovilizado material que tenga un coste significativo en relación con el coste total del elemento. (?)".

En tercer lugar, en lo que se refiere a los compactadores, de la información facilitada en el escrito de consulta y la documentación que acompaña al mismo, los compactadores móviles se consideran elementos de transporte, en el mismo sentido que se ha indicado anteriormente en relación a los contenedores, es decir, entendiendo que los compactadores móviles servirán para depositar (y en este caso compactar) los residuos del cliente, y transportar dichos residuos a su punto de destino, acoplando los compactadores móviles llenos en los camiones correspondientes. Del mismo modo, no puede considerarse que tengan la consideración de autocamiones o que puedan considerarse parte del autocamión.

Por tanto, se considerarán comprendidos en los "elementos de transporte externo" de la tabla de amortización de la letra a) del apartado 1 del artículo 12 de la LIS, con un coeficiente lineal máximo del 16% y un período de años máximo de 14 años.

En cuanto a los compactadores estáticos, según se manifiesta en el escrito de consulta y la documentación que acompaña al mismo, los mismos estarían ubicados en las instalaciones del cliente mientras soliciten los servicios de la entidad, y los residuos generados y compactados se recogerían en el contenedor o caja incorporada a dicho compactador con camiones de equipos acoplado de "gancho". Por ello, no parece que pueda atribuírseles el carácter de elementos de transporte. Teniendo en cuenta su naturaleza, únicamente de acuerdo con la información disponible, dado que no solo almacenan, sino que realizan una función de compactado, debieran considerarse comprendidos en la "maquinaria" de la tabla de amortización de la letra a) del apartado 1 del artículo 12 de la LIS, con un coeficiente lineal máximo del 12% y un período de años máximo de 18 años.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.