Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1665-07 de 27 de Julio de 2007

Normativa

Ley 37/1992 arts. 75-uno-1º, 90-uno, 91-uno-1-7º

Cuestión

- Tipo impositivo aplicable.
- Devengo.

Descripción

El consultante es una persona física que tiene previsto adquirir una vivienda, pudiendo documentar dicha operación mediante la formalización de una opción de compra o de un contrato de compraventa en el que se prevé la entrega de unas arras penitenciales. En el momento de llevarse a cabo la operación el inmueble puede que esté en fase de construcción.

Contestación

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen."

2.- El artículo 8, apartado uno de la citada Ley establece que "se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes."

El artículo 75, apartado uno, número 1º, de la ley del Impuesto dispone que el tributo se devengará, en las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente.

El apartado dos del precepto señala que "no obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos."
El artículo 1.454 del Código Civil establece que "si hubiesen mediado arras o señal en el contrato de compra y venta, podrá rescindirse el contrato allanándose el comprador a perderlas, o el vendedor a devolverlas duplicadas."
Según reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo, "el precepto contenido en el artículo 1.454 del Código Civil tiene un carácter excepcional, que exige una interpretación restrictiva, cuando no aparezca la voluntad indubitada de las partes de atribuir a las arras el carácter de penitenciales, pues en otro caso han de ser conceptuadas como confirmatorias", es decir, para que se aprecie el carácter de arras penitenciales debe convenirse claramente en el contrato la posibilidad de arrepentimiento del acuerdo de compraventa.

3.- El artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992 dispone que el Impuesto se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

Por su parte, el artículo 91, apartado uno, 1, número 7º de dicha Ley preceptúa lo siguiente:

" Uno. Se aplicará el tipo del 7 por ciento a las operaciones siguientes:

1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:

(…)

7º. Los edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente.

En lo relativo a esta Ley no tendrán la consideración de anexos a viviendas los locales de negocio, aunque se transmitan conjuntamente con los edificios o parte de los mismos destinados a viviendas.

No se considerarán edificios aptos para su utilización como viviendas las edificaciones destinadas a su demolición a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 22º, párrafo 6º, letra c) de esta Ley."

4.- Según lo indicado en el escrito de consulta, en el contrato de compraventa o, en su caso, de ejercicio de la opción de compra, se señalará expresamente el carácter penitencial de las arras entregadas y que, en caso de realizarse la operación, el importe de las mencionadas arras se considerará percibido a cuenta del precio de la entrega del inmueble.

En el supuesto de que la operación planteada en el escrito de consulta consista en la formalización de un derecho de opción de compra sobre un determinado inmueble, el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido se produce en el momento de formalizarse la referida opción. A dicha operación, que a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido tiene la consideración de prestación de servicios, se le aplica el tipo general del 16 por ciento, puesto que no se trata de un supuesto de entrega de vivienda a los que se refiere el artículo 91, apartado uno, 1, número 7º de la Ley 37/1992.

En el supuesto de que la operación planteada en el escrito de consulta consista en la primera transmisión de una vivienda ya terminada, aunque la misma se encuentre en fase de construcción en el momento de formalizarse el contrato de compraventa de la misma, el tipo impositivo aplicable a dicha entrega será el 7 por ciento.

El importe de las arras o señal satisfechas con anterioridad a la entrega del inmueble, al estar previsto que se considerará satisfecho a cuenta del importe final de la operación, constituye un pago anticipado de la futura entrega del mencionado inmueble, devengándose el Impuesto sobre el Valor Añadido en el momento en que se produzca el pago del referido importe. El tipo impositivo aplicable en dicho pago anticipado será el 7 o el 16% en función de la naturaleza del bien inmueble que será objeto de entrega futura; una vivienda terminada o en construcción, respectivamente.

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.