Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1765-09 de 27 de Julio de 2009

Normativa

Ley 19/1991, art. 7 - Ley 35/2006, arts. 11-3, 25-2, 25-3-a, 46, 49

Cuestión

Posibilidad de integrar y compensar entre sí dichos rendimientos en la base imponible del ahorro.

Descripción

El consultante obtendrá en 2009 una remuneración al vencimiento de una imposición a plazo fijo, y asimismo tiene intención de rescatar un seguro de ahorro con rendimiento negativo. En ambos productos la cónyuge del consultante figura como titular.

Contestación

En primer lugar cabe señalar que según dispone el artículo 11.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), "los rendimientos del capital se atribuirán a los contribuyentes que, según lo previsto en el artículo 7 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, sean titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos, de que provengan dichos rendimientos".

Por su parte, el citado artículo 7 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 7 de junio) establece:
"Los bienes y derechos se atribuirán a los sujetos pasivos según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de las pruebas aportadas por aquéllos o de las descubiertas por la Administración.
En su caso, serán de aplicación las normas sobre titularidad jurídica de los bienes y derechos contenidas en las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio, así como en los preceptos de la legislación civil aplicables en cada caso a las relaciones patrimoniales entre los miembros de la familia.
La titularidad de los bienes y derechos que, conforme a las disposiciones o pactos reguladores del correspondiente régimen económico matrimonial, sean comunes a ambos cónyuges, se atribuirá por mitad a cada uno de ellos, salvo que se justifique otra cuota de participación.
Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de los bienes o derechos, la Administración tributaria tendrá derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal u otros de carácter público.
Las cargas, gravámenes, deudas y obligaciones, se atribuirán a los sujetos pasivos según las reglas y criterios de los párrafos anteriores".
De acuerdo con lo anterior, en la hipótesis de que, conforme a las disposiciones o pactos reguladores del correspondiente régimen económico matrimonial, los elementos patrimoniales de que provengan los rendimientos sean comunes a ambos cónyuges y se presuma su atribución por partes iguales a cada uno de ellos, los rendimientos obtenidos se atribuirían también por partes iguales a los mismos.
En relación con la cuestión planteada el artículo 25.2. de la Ley 35/2006 establece que tienen la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios, "las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, como los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión, así como las derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos".
En lo que se refiere a las cantidades que pueda percibir el tomador del seguro en caso de rescate, resultan aplicables las previsiones contenidas en el artículo 25.3.a) de la Ley 35/2006, que establece:
"Tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario los siguientes:
(?)
3. Rendimientos procedentes de operaciones de capitalización, de contratos de seguro de vida o invalidez y de rentas derivadas de la imposición de capitales.
a) Rendimientos dinerarios o en especie procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguro de vida o invalidez, excepto cuando, con arreglo a lo previsto en el artículo 17.2.a) de esta Ley, deban tributar como rendimientos del trabajo.
En particular, se aplicarán a estos rendimientos de capital mobiliario las siguientes reglas:
1º) Cuando se perciba un capital diferido, el rendimiento del capital mobiliario vendrá determinado por la diferencia entre el capital percibido y el importe de las primas satisfechas.
(?) "
Por último, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en los artículos 46 y 49 de la Ley 35/2006, cuyo tenor literal es el siguiente:
"Artículo 46.Renta del ahorro.
Constituyen la renta del ahorro:
a) Los rendimientos del capital mobiliario previstos en los apartados 1, 2 y 3 del artículo 25 de esta Ley. No obstante, los rendimientos del capital mobiliario previstos en el apartado 2 del artículo 25 de esta Ley procedentes de entidades vinculadas con el contribuyente formarán parte de la renta general.
b) Las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales."
"Artículo 49.Integración y compensación de rentas en la base imponible del ahorro.
1. La base imponible del ahorro estará constituida por el saldo positivo de sumar los siguientes saldos:
a) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada período impositivo, los rendimientos a que se refiere el artículo 46 de esta Ley.
Si el resultado de la integración y compensación arrojase saldo negativo, su importe sólo se podrá compensar con el positivo que se ponga de manifiesto durante los cuatro años siguientes.
b) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada período impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales obtenidas en el mismo a que se refiere el artículo 46 de esta Ley.
Si el resultado de la integración y compensación arrojase saldo negativo, su importe sólo se podrá compensar con el positivo que se ponga de manifiesto durante los cuatro años siguientes.
2. Las compensaciones previstas en el apartado anterior deberán efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que puedan practicarse fuera del plazo a que se refiere el apartado anterior mediante la acumulación a rentas negativas de ejercicios posteriores."
En conclusión, de acuerdo con los preceptos anteriores, los rendimientos del capital mobiliario señalados en la consulta previstos en los apartados 2 y 3 del artículo 25 de la Ley 35/2006 tienen la consideración de renta del ahorro y se integrarán y compensarán en la base imponible del ahorro en la forma prevista en el transcrito artículo 49, teniendo en cuenta que si el resultado de la integración y compensación entre sí diera un saldo negativo en un período impositivo, su importe sólo se podrá compensar con el saldo positivo que se pusiese de manifiesto en los cuatro años siguientes.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.