Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1819-15 de 09 de Junio de 2015

Normativa

Art. 13.1 b)2º del TRLIRNR; Arts. 69 y 70 LIVA

Cuestión

Solicita información sobre los impuestos directos e indirectos que gravan las rentas que obtengan en España y, en el caso de que el servicio se prestara en territorio andorrano, si es de aplicación la deducción por doble imposición.

Descripción

El consultante residente fiscal en España está pensando en constituir una sociedad domiciliada en Andorra al 50% con un socio andorrano.

Contestación

El consultante es residente fiscal en España y se está planteando constituir una sociedad en Andorra con un socio residente en dicho país. Dicha sociedad prestará servicios en territorio andorrano y facturará desde Andorra a España y otros países, sin que del escrito de la consulta pueda deducirse la existencia de establecimiento permanente en nuestro país ni el tipo de servicio que se va a prestar a través de dicha sociedad.

Ante la ausencia de Convenio de Doble Imposición suscrito entre España y Andorra, la contestación se efectuará sobre la base de la normativa interna española reguladora del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (en adelante IRNR).

Dicha sociedad no residente vendrá obligada a tributar en el ámbito del citado impuesto únicamente en la medida en que obtenga rentas que se consideren obtenidas en territorio español, según lo dispuesto en el artículo 13 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (en adelante, TRLIRNR).

En particular, y en lo que respecta a la primera de las cuestiones planteadas –tributación directa de las rentas obtenidas en España- el artículo 13.1 b) 2º del TRLIRNR relativo a la obtención de rentas en territorio español, derivadas de actividad económica realizada en dicho territorio sin mediación de establecimiento permanente dispone:

"1. Se consideran rentas obtenidas en territorio español las siguientes:

(?)

b) Las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas sin mediación de establecimiento permanente situado en territorio español, cuando no resulte de aplicación otro párrafo de este artículo, en los siguientes casos:

(?)

2. º Cuando se trate de prestaciones de servicios utilizadas en territorio español, en particular las referidas a la realización de estudios, proyectos, asistencia técnica o apoyo a la gestión. Se entenderán utilizadas en territorio español aquellas que sirvan a actividades económicas realizadas en territorio español o se refieran a bienes situados en éste. Cuando tales prestaciones sirvan parcialmente a actividades económicas realizadas en territorio español, se considerarán obtenidas en España sólo por la parte que sirva a la actividad desarrollada en España."

En el escrito de la consulta no se da ningún tipo de información sobre el tipo de prestación de servicio que va a realizar la nueva sociedad. En el caso de que se trate de una prestación de servicios que se pueda entender utilizada en España de acuerdo con lo anterior, o cualquier otra renta obtenida en España de acuerdo con los criterios del artículo 13 del TRLIRNR, dicha renta se entenderá sujeta a imposición en el IRNR.

En cuanto a la tributación indirecta, el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que:

"Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".

De acuerdo con lo establecido en el artículo 5.Uno.b) de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

"b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.".

Por su parte, el artículo 11 recoge el concepto de prestación de servicios.

En consecuencia, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios realizadas en el territorio de aplicación del impuesto por la sociedad mercantil.

A efectos de determinar si los servicios que preste la consultante deben considerarse realizados en el territorio de aplicación del impuesto, habrá que analizar las reglas de localización contempladas en la Ley 37/1992, concretamente en los artículos 69 y 70 de la misma, que establecen las reglas de localización de las prestaciones de servicios.

Con carácter general el apartado Uno del artículo 69 establece:

"Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

2.º Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.".

Por su parte, el artículo 70 recoge unas reglas especiales en virtud de las cuales:

"Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:

1. º Los relacionados con bienes inmuebles que radiquen en el citado territorio.

Se considerarán relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los siguientes servicios:

a) El arrendamiento o cesión de uso por cualquier título de dichos bienes, incluidas las viviendas amuebladas.

b) Los relativos a la preparación, coordinación y realización de las ejecuciones de obra inmobiliarias.

c) Los de carácter técnico relativos a dichas ejecuciones de obra, incluidos los prestados por arquitectos, arquitectos técnicos e ingenieros.

d) Los de gestión relativos a bienes inmuebles u operaciones inmobiliarias.

e) Los de vigilancia o seguridad relativos a bienes inmuebles.

f) Los de alquiler de cajas de seguridad.

g) La utilización de vías de peaje.

h) Los de alojamiento en establecimientos de hostelería, acampamento y balneario.

2. º Los de transporte que se citan a continuación, por la parte de trayecto que discurra por el territorio de aplicación del Impuesto tal y como éste se define en el artículo 3 de esta Ley:

a) Los de transporte de pasajeros, cualquiera que sea su destinatario.

b) Los de transporte de bienes distintos de los referidos en el artículo 72 de esta Ley cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal.

3.º El acceso a manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas o similares, como las ferias y exposiciones, y los servicios accesorios al mismo, siempre que su destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal y dichas manifestaciones tengan lugar efectivamente en el citado territorio.

4.º Los prestados por vía electrónica cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que éste se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en el territorio de aplicación del Impuesto.

5. º A) Los de restauración y catering en los siguientes supuestos:

a) Los prestados a bordo de un buque, de un avión o de un tren, en el curso de la parte de un transporte de pasajeros realizado en la Comunidad cuyo lugar de inicio se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.

Cuando se trate de un transporte de ida y vuelta, el trayecto de vuelta se considerará como un transporte distinto.

b) Los restantes servicios de restauración y catering cuando se presten materialmente en el territorio de aplicación del Impuesto.

B) A los efectos de lo dispuesto en el apartado A), letra a), de este número, se considerará como:

a) Parte de un transporte de pasajeros realizado en la Comunidad: la parte de un transporte de pasajeros que, sin hacer escala en un país o territorio tercero, discurra entre los lugares de inicio y de llegada situados en la Comunidad.

b) Lugar de inicio: el primer lugar previsto para el embarque de pasajeros en la Comunidad, incluso después de la última escala fuera de la Comunidad.

c) Lugar de llegada: el último lugar previsto para el desembarque en la Comunidad de pasajeros embarcados también en ella, incluso antes de otra escala hecha en un país o territorio tercero.

6.º Los de mediación en nombre y por cuenta ajena cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que las operaciones respecto de las que se intermedie se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto de acuerdo con lo dispuesto en esta Ley.

R>7. º Los que se enuncian a continuación, cuando se presten materialmente en dicho territorio y su destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal:

a) Los servicios accesorios a los transportes tales como la carga y descarga, transbordo, manipulación y servicios similares.

b) Los trabajos y las ejecuciones de obra realizados sobre bienes muebles corporales y los informes periciales, valoraciones y dictámenes relativos a dichos bienes.

c) Los servicios relacionados con manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas, juegos de azar o similares, como las ferias y exposiciones, incluyendo los servicios de organización de los mismos y los demás servicios accesorios a los anteriores.

8.º Los de telecomunicaciones, de radiodifusión y de televisión, cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que éste se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en el territorio de aplicación del Impuesto.

9. º A) Los servicios de arrendamiento de medios de transporte en los siguientes casos:

a) Los de arrendamiento a corto plazo cuando los medios de transporte se pongan efectivamente en posesión del destinatario en el citado territorio.

b) Los de arrendamiento a largo plazo cuando el destinatario no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal siempre que se encuentre establecido o tenga su domicilio o residencia habitual en el citado territorio.

No obstante, cuando los arrendamientos a largo plazo cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal tengan por objeto embarcaciones de recreo, se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto cuando éstas se pongan efectivamente en posesión del destinatario en el mismo siempre que el servicio sea realmente prestado por un empresario o profesional desde la sede de su actividad económica o un establecimiento permanente situado en dicho territorio.

B) A los efectos de lo dispuesto en este número, se entenderá por corto plazo la tenencia o el uso continuado de los medios de transporte durante un periodo ininterrumpido no superior a treinta días y, en el caso de los buques, no superior a noventa días.

Dos. Asimismo, se considerarán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando, conforme a las reglas de localización aplicables a estos servicios, no se entiendan realizados en la Comunidad, pero su utilización o explotación efectivas se realicen en dicho territorio:

1. º Los enunciados en el apartado Dos del artículo 69 de esta Ley, cuyo destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal.

2. º Los de mediación en nombre y por cuenta ajena cuyo destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal.

3. º Los de arrendamiento de medios de transporte.

4. º Los prestados por vía electrónica, los de telecomunicaciones, de radiodifusión y de televisión.".

Incluso, en el supuesto de que los servicios que preste la consultante se considerasen realizados en el territorio de aplicación del impuesto, podrían resultar exentos de acuerdo con lo establecido en los artículos 20 y siguientes de la ley 37/1992.

Del escrito de consulta se no se deduce que servicios se van a prestar, como la condición o no de empresario o profesional del destinatario de los mismos, o dónde está establecido o tiene su domicilio o residencia habitual. Por ello, con carácter general y a modo de síntesis, se puede afirmar que los servicios prestados por la consultante se entenderán realizados en el territorio de aplicación del impuesto cuando así resulte de la aplicación de las normas anteriormente transcritas.

Así, cuando el destinatario de servicios que, de acuerdo con los artículos 69 y 70, se entiendan realizados en el territorio de aplicación del impuesto, sea un empresario o profesional establecido en el territorio de aplicación del impuesto o con un establecimiento permanente en el mismo, será éste quien ostentaría la condición de sujeto pasivo del Impuesto. Ello en virtud del artículo 84. Uno. 2º de la Ley 37/1992 que establece:

"Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:

(?)

2.º Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:

a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.

(?).".

Por otra parte, cuando el destinatario de servicios que, de acuerdo con los artículos 69 y 70, se entienden realizados en el territorio de aplicación del impuesto, no sea un empresario o profesional establecido en el territorio de aplicación del impuesto o con un establecimiento permanente en el mismo, sería la consultante la que en virtud del artículo 84 de la Ley ostentaría la condición de sujeto pasivo y quedaría obligada, con carácter general, a las obligaciones inherentes al sujeto pasivo contenidas en el artículo 164 de la ya reiterada Ley 37/1992:

En concreto, el apartado Uno del citado artículo 164 dispone:

R>"Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:

1.º Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al impuesto.

2.º Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.

3.º Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.

4.º Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan en la forma definida reglamentariamente, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.

5.º Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.

6.º Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del impuesto resultante.

Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.

En los supuestos del artículo 13, número 2.º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.

7.º Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad.".

En cuanto a la última de las cuestiones planteadas –aplicación de la deducción por doble imposición- señalar que corresponderá a Andorra como Estado de residencia del consultante, el que deberá eliminarla, de acuerdo con lo establecido en su legislación interna.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.