Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1850-09 de 07 de Agosto de 2009

Normativa

TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 12, 36 y 40

Cuestión

1. Porcentaje máximo de amortización deducible aplicable a la inversión.
2. Consideración como inversión de los gastos de consultoría y de los gastos de formación.
3. Posibilidad de aplicar la deducción para el Fomento de las Tecnologías de la Información y de la Comunicación y/o la deducción por gastos de formación profesional.

Descripción

La entidad consultante ha adquirido un programa informático de gestión empresarial que permite el tratamiento de la contabilidad, la facturación, la tesorería, así como el resto de los procesos empresariales. El contrato suscrito establece la adquisición del programa en régimen de licencia de uso por tiempo ilimitado. Asimismo, ha adquirido a la empresa proveedora del programa informático servicios de consultoría (de implantación y personalización del software) y servicios de formación en el uso del programa a los trabajadores de la empresa.

Contestación

Siguiendo los hechos manifestados en el escrito de consulta, la consultante ha adquirido un programa informático de gestión empresarial, en régimen de licencia de uso por tiempo ilimitado, que permite el tratamiento de la contabilidad, la facturación, la tesorería y el resto de los procesos empresariales.

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 11 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (en adelante TRLIS):

"1. Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.

Se considerará que la depreciación es efectiva cuando:

Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en las tablas de amortización oficialmente aprobadas. (…)".

Dichas tablas están reguladas en el Real Decreto 1778/2004, de 20 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, figurando entre los elementos comunes, los sistemas y programas informáticos, siendo el 33% el coeficiente lineal máximo establecido.

En consecuencia, el gasto contabilizado en concepto de amortización de este activo que no supere el resultado de aplicar ese coeficiente máximo, será fiscalmente deducible a efectos de determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

Junto a la mencionada licencia de uso, la consultante ha contratado, con la propia empresa proveedora del programa informático, servicios de consultoría (de implantación y personalización del software) y servicios de formación en el uso del programa para los trabajadores de la empresa.

Siguiendo lo dispuesto en el artículo 15.1 del TRLIS, "los elementos patrimoniales se valorarán de acuerdo con los criterios establecidos en el Código de Comercio (…)."

A su vez, el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (en adelante PGC), establece, en la norma de registro y valoración 5ª, relativa al inmovilizado intangible, que:

"Los criterios contenidos en las normas relativas al inmovilizado material, se aplicarán a los elementos del inmovilizado intangible, sin perjuicio de lo dispuesto a continuación y de lo previsto en las normas particulares sobre el inmovilizado intangible."

Por su parte, la norma de registro y valoración 2ª del PGC establece lo siguiente:

"Los bienes comprendidos en el inmovilizado material se valorarán por su coste, ya sea éste el precio de adquisición o el coste de producción. (…)."

Por lo tanto, la licencia de uso, por tiempo indefinido, del programa informático de gestión empresarial objeto de consulta, se valorará por su precio de adquisición, sin que formen parte del mismo los gastos por servicios de formación en el uso del mencionado programa, contratados con el propio proveedor del programa informático.

Los gastos de implantación y personalización formarían parte del precio de adquisición si, de acuerdo con lo establecido en el PGC, representan gastos adicionales y directamente relacionados con la adquisición producidos hasta la puesta en condiciones de funcionamiento del activo.

Los gastos correspondientes a dichos servicios de formación deberán registrarse, contablemente, en el ejercicio en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de los servicios que los mismos representan, con independencia de la fecha en que se produzca su cobro o pago, tal y como establece el apartado 3 del Marco Conceptual de la Contabilidad, recogido en la Parte Primera del PGC.

Dichos gastos contables tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, a efectos de determinar la base imponible del correspondiente período impositivo en que se devenguen, siempre cuando cumplan los principios de devengo, correlación de ingresos y gastos e inscripción contable, contenidos en el artículo 19 del TRLIS, y estén debidamente justificados, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 18 de diciembre, General Tributaria.

Finalmente, en relación con la aplicación de la deducción para el fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación, el artículo 36 del TRLIS, establece lo siguiente:

"1. Las entidades que cumplan los requisitos establecidos en el artículo 108 de esta Ley tendrán derecho a una deducción en la cuota íntegra del 15 por ciento del importe de las inversiones y de los gastos del período relacionados con la mejora de su capacidad de acceso y manejo de información de transacciones comerciales a través de Internet, así como con la mejora de sus procesos internos mediante el uso de tecnologías de la información y de la comunicación, que se especifican a continuación:

a) (…)

b) (…)

c) (…)

d) Incorporación de las tecnologías de la información y de las comunicaciones a los procesos empresariales, que incluirá:
1.º Adquisición de equipos y paquetes de "software" específicos para la interconexión de ordenadores, la integración de voz y datos y la creación de configuraciones intranet.
2.º Adquisición de paquetes de "software" para aplicaciones a procesos específicos de gestión, diseño y producción.
3.º Instalación e implantación de dichos sistemas.
4.º Formación del personal de la empresa para su uso.

2. Esta deducción será incompatible para las mismas inversiones o gastos con las demás previstas en este capítulo. La parte de inversión o del gasto financiada con subvenciones no dará derecho a la deducción."

Con arreglo a lo anterior, la entidad consultante podrá practicar la deducción para el fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación en la medida en que tenga la consideración de empresa de reducida dimensión, en los términos establecidos en el artículo 108 del TRLIS. No obstante, en el escrito de consulta no se han suministrado datos sobre dicha cuestión.

Por tanto, en el supuesto de que la entidad consultante tuviere la consideración de entidad de reducida dimensión, la inversión correspondiente a la adquisición de la licencia de uso, por tiempo ilimitado, del programa informático mencionado, así como los gastos del período correspondientes a los servicios de consultoría y formación contratados por la consultante, parecen identificarse con las inversiones y gastos relacionados en el artículo 36.d) del TRLIS, por lo que resultaría de aplicación la mencionada deducción con sujeción a las condiciones establecidas en dicho precepto y a las normas comunes que afectan a las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades, previstas en el artículo 44 del TRLIS.

La aplicación de dicha deducción, como expresamente indica el artículo 36, apartado 2, no es compatible con la deducción establecida en el artículo 40 del TRLIS por gastos de formación profesional. Así, los gastos de formación del personal para el manejo del nuevo programa informático no podrán disfrutar, simultáneamente, de la deducción para el fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación y de la prevista para gastos de formación del personal.

En caso contrario, los gastos por servicios de formación en el uso del nuevo programa informático sí darían derecho a la aplicación de la deducción por gastos de formación profesional regulada en el artículo 40 del TRLIS, en virtud del cual:

"1. La realización de actividades de formación profesional dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra del cinco por ciento de los gastos efectuados en el período impositivo, minorados en el 65 por ciento del importe de las subvenciones recibidas para la realización de dichas actividades, e imputables como ingreso en el período impositivo.

En el caso de que los gastos efectuados en la realización de actividades de formación profesional en el período impositivo sean mayores que la media de los efectuados en los dos años anteriores, se aplicará el porcentaje establecido en el párrafo anterior hasta dicha media, y el 10 por ciento sobre el exceso respecto de ésta.

2. A los efectos de lo previsto en el apartado anterior se considerará formación profesional el conjunto de acciones formativas desarrolladas por una empresa, directamente o a través de terceros, dirigido a la actualización, capacitación o reciclaje de su personal y exigido por el desarrollo de sus actividades o por las características de los puestos de trabajo. En ningún caso se entenderán como gastos de formación profesional los que, de acuerdo con lo dispuesto en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tengan la consideración de rendimientos del trabajo personal."

Finalmente, cabe señalar que los porcentajes de deducción previstos en los artículos 36 y 40 del TRLIS, previamente transcritos, deberán ser reducidos con arreglo a los coeficientes previstos en el apartado 1 de la disposición adicional décima del TRLIS.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.