Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1895-13 de 10 de Junio de 2013

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  • Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo
  • Fecha: 10 de Junio de 2013
  • Núm. Resolución: V1895-13

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 5 y 7-8º-

Cuestión

Sujeción al Impuesto de las citadas operaciones.

Descripción

La consultante es una Comunidad de Regantes, Corporación de Derecho Público adscrita a una determinada Confederación Hidrográfica, que va a suscribir un convenio de colaboración con un Organismo Público de Investigación de carácter de Autónomo de la Administración General del Estado, para desarrollar las actividades científico-técnicas que se encuentran dentro de las funciones atribuidas a ambos organismos

En virtud de dicho convenio, el Organismo Público de Investigación llevará a cabo actuaciones encaminadas a la actualización del conocimiento hidrogeológico, el análisis de las redes de observación piezométricas existentes, la toma de datos hidrogeológicos, la elaboración de informe de seguimiento, la evaluación de extracciones de agua subterránea, la sistematización de la información y otras actividades complementarias. Por su parte, la Comunidad de Regantes financiará aproximadamente el 65% del coste del proyecto en varias anualidades.

Contestación

1.- El artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".

Por su parte, el apartado tres de este mismo artículo establece que "la sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación particular.".

De acuerdo con lo establecido en el artículo 5.Uno. a) de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

"a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.".

En este sentido, el apartado dos de este artículo 5 establece que "son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.".

Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a los Entes públicos que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre y cuando efectúen dicha actividad a título oneroso.

2.- En relación con la sujeción al Impuesto de las actividades desarrolladas por un Ente público debemos tener en consideración los citados artículos 4 y 5 de la Ley 37/1992, en general, y el artículo 7, número 8º, de la Ley 37/1992, en particular.

De acuerdo con los artículos 4 y 5 de la Ley 37/1992 anteriormente citados, la actividad de investigación llevada a cabo por un Ente público únicamente quedará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido si como consecuencia de la misma se llevan a cabo entregas de bienes o prestaciones de servicios a título oneroso, quedando, por tanto, fuera del ámbito de aplicación del citado tributo todas aquella operaciones que se realicen sin que medie contraprestación alguna por las mismas.

En este mismo sentido, y de forma más concreta y específica, el artículo 7.8º de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:

"No estarán sujetas al Impuesto:

(…)

8º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por los Entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando los referidos Entes actúen por medio de empresa pública, privada, mixta o, en general, de empresas mercantiles.

(…).".

Este precepto constituye la trasposición a nuestro ordenamiento jurídico del artículo 13.1 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, que establece lo siguiente:

"Los Estados, las regiones, las provincias, los municipios y los demás organismos de Derecho público no tendrán la condición de sujetos pasivos en cuanto a las actividades u operaciones que desarrollen en el ejercicio de sus funciones públicas, ni siquiera en el caso de que con motivo de tales actividades u operaciones perciban derechos, rentas, cotizaciones o retribuciones.

No obstante, cuando efectúen tales actividades u operaciones deberán ser considerados como sujetos pasivos en cuanto a dichas actividades u operaciones, en la medida en que el hecho de no considerarlos sujetos pasivos lleve a distorsiones graves de la competencia.

En cualquier caso, los organismos anteriormente citados tendrán la condición de sujetos pasivos en relación con las actividades que figuran en el anexo I, excepto cuando el volumen de éstas sea insignificante.".

El mencionado precepto comunitario ha sido objeto de interpretación en diversas sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (en adelante, el Tribunal). En este sentido, ha de destacarse la de 11 de julio de 1985, Asunto Convenio Colectivo de Empresa de NEPTUNO TURISTICA, S.A. (HOTEL VULCANO)/84, Comisión contra Alemania, la de 26 de marzo de 1987, Asunto C-235/85, Comisión contra Holanda, o la de 17 de octubre de 1989, Asuntos acumulados C-231/87 y 129/88, así como más recientemente la de 16 de septiembre de 2008, C-288/07, Isle of Wigth Council.

De todas ellas se deduce que dos son los requisitos que abrirían paso a la aplicación del artículo 13.1 de la Directiva 2006/112:

a) que quien realice la operación sea un órgano de Derecho público y

b) que dicha operación suponga el ejercicio de una función pública desarrollada por el órgano de Derecho público.

De acuerdo con todo lo anterior, cuando el Organismo Público de Investigación con el que la consultante ha suscrito el convenio de financiación, en particular, o cualquier entidad de Derecho público, en general, realice actividades de investigación en cumplimiento de su función pública, tales actividades quedarán fuera del ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido. Es decir, cuando dicha entidad desarrolle proyectos de investigación sin el objetivo de explotar empresarialmente los resultados que pueda conseguir de los mismos, sino con la finalidad de ofrecer tales resultados, si los hubiere, al conjunto de la sociedad, sin ánimo de obtener contraprestación alguna por los mismos, tal actividad quedaría no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio de que esta actividad pueda tener la calificación de actividad económica.

3.- De forma más detallada y por lo que respecta a los programas de investigación y desarrollo, este Centro Directivo ha manifestado su criterio con anterioridad, entre otras, en su contestación vinculante a la consulta con número de referencia V1872-09, de 7 de agosto de 2009, señalando lo siguiente:

"(…)

1º La investigación, tanto básica como aplicada, es una actividad que tiene carácter económico con independencia de que dicha actividad se encuentre, o no, sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

2º Las actividades investigadoras cuyos resultados se destinen a ser cedidos a terceros en condiciones de mercado o en procedimientos de concurrencia competitiva, estarán sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, originando el derecho a la deducción del Impuesto soportado por la adquisición o importación de bienes o servicios destinados a la realización de tales actividades.

3º Las actividades investigadoras (fundamentalmente la investigación básica) sobre cuyos resultados exista la certeza de que serán destinados en un futuro más o menos incierto a ser cedidos a terceros o bien constituyan el sustrato de investigaciones posteriores cuyos resultados se destinen a ser cedidos a terceros en condiciones de mercado, aun cuando no generan ningún hecho imponible susceptible de imposición en tanto no se obtengan resultados que lleven aparejada una contraprestación, no limitan el derecho a la deducción del Impuesto soportado por la adquisición o importación de bienes o servicios destinados a la realización de tales actividades.

4º Las actividades investigadoras que se desarrollen en cumplimiento de su función pública, es decir, con la finalidad de ofrecer sus resultados al conjunto de la sociedad, quedarán fuera del ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En este tipo de actividades, el organismo público que las realiza únicamente constituye un centro de gasto, un mero instrumento de gestión de un servicio público, sin que exista ninguna finalidad económica última, onerosidad ni contraprestación alguna, estando, por tanto, no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido y sin que originen el derecho a la deducción del Impuesto soportado por la adquisición o importación de bienes o servicios destinados a la realización de tales actividades.

5º Las subvenciones o ayudas percibidas por el consultante para la realización de proyectos de investigación no deben considerarse directamente vinculadas al precio del resultado de tales proyectos.

(…).".

4.- De acuerdo con todo lo anterior y por lo que al escrito de consulta se refiere, el Organismo Público de Investigación con el que la consultante ha suscrito el convenio de financiación tiene como misión, según su Estatuto aprobado por el Real Decreto 1953/2000, de 1 de diciembre, modificado por los Reales Decretos 1134/2007, de 31 de agosto, y 718/2010, de 28 de mayo, proporcionar a la Administración del Estado o de las Comunidades Autónomas que lo soliciten, y a la sociedad en general, el conocimiento y la información precisa en relación con las Ciencias y Tecnologías de la Tierra para cualquier actuación sobre el territorio.

De acuerdo con lo anterior, cuando el Organismo Público de Investigación, en particular, o cualquier entidad de Derecho público, en general, realice actividades de investigación en cumplimiento de su función pública, es decir, con la finalidad de ofrecer sus resultados al conjunto de la sociedad, tales actividades quedarán fuera del ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Asimismo, tal y como se señala en la citada contestación a la consulta V1872-09, las subvenciones o ayudas percibidas por el Organismo Público de Investigación para la realización de proyectos de investigación no deben considerarse directamente vinculadas al precio del resultado de tales proyectos.

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Impuesto sobre el Valor Añadido
Prestación de servicios
Organismos públicos
Entrega de bienes
Entes públicos
Actividades empresariales
Contraprestación
A título oneroso
Comunidad de regantes
Actividades empresariales y profesionales
Confederación hidrográfica
Confederaciones hidrográficas
Corporaciones de derecho público
Actividades de investigación
Convenio de colaboración
Funcionarios públicos
Aguas subterráneas
Comisiones
Responsabilidad
Importaciones de bienes
Empresa pública
Convenio colectivo de empresa
Actividades económicas

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Directiva 2006/112/CE de 28 de Nov DOUE (Sistema común del IVA) VIGENTE

Boletín: Diario Oficial de la Unión Europea Número: 347 Fecha de Publicación: 11/12/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Consejo De La Union Europea

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