Última revisión
Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1935-15 de 18 de Junio de 2015
Relacionados:
Órgano: Dirección General de Tributos
Fecha: 18/06/2015
Num. Resolución: V1935-15
Normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 21, 117 y 118.Cuestión
Se solicita aclaración si la exención para evitar la doble imposición sobre ganancias de capital resultaría de aplicación no solamente al incremento neto de beneficios no distribuidos sino también a las plusvalías latentes.Descripción
La presente consulta es ampliación de otra anterior con número de registro V0436-15.Se plantea la transmisión por parte de la consultante de su participación en una compañía Holandesa. Dicha transmisión, tal y como se señala en la solicitud de consulta vinculante, podría generar una renta positiva, la cual podría corresponder tanto con beneficios no distribuidos obtenidos por las entidades participadas directas o indirectamente por la consultante, o bien plusvalías latentes, esto es, con rentas positivas aún realizadas en las entidades participadas directa o indirectamente.
Contestación
La entidad consultante es una sociedad residente en España acogida al régimen fiscal especial de las entidades de tenencia de valores extranjeros, regulado en el capítulo XIV del título VII delEn el marco de dicho régimen especial, el artículo
"Los dividendos o participaciones en beneficios de entidades no residentes en territorio español, así como las rentas derivadas de la transmisión de la participación correspondiente, podrán disfrutar de la exención para evitar la doble imposición económica internacional en las condiciones y con los requisitos previstos en el artículo
(?)".
Al respecto, el artículo
"2. Estará exenta la renta obtenida en la transmisión de la participación en una entidad no residente en territorio español, cuando se cumplan los requisitos establecidos en el apartado anterior. El mismo régimen se aplicará a la renta obtenida en los supuestos de separación del socio o disolución de la entidad.
El requisito previsto en el párrafo a) del apartado anterior deberá cumplirse el día en que se produzca la transmisión. Los requisitos previstos en los párrafos b) y c) deberán ser cumplidos en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia de la participación.
No obstante, en el caso de que los requisitos previstos en los párrafos b) o c) no se cumplieran en alguno o algunos de los ejercicios de tenencia de la participación, la exención prevista en este apartado se aplicará de acuerdo con las siguientes reglas:
Respecto de aquella parte de la renta que se corresponda con un incremento neto de beneficios no distribuidos generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de la participación, se considerará exenta aquella parte que se corresponda con los beneficios generados en aquellos ejercicios en los que se cumplan conjuntamente los requisitos establecidos en los párrafos b) y c) del apartado anterior.
 Respecto de aquella parte de la renta que no se corresponda con un incremento neto de beneficios no distribuidos generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de la participación, la misma se entenderá generada de forma lineal, salvo prueba en contrario, durante el tiempo de tenencia de la participación, considerándose exenta aquella parte que proporcionalmente se corresponda con la tenencia en los ejercicios en que se hayan cumplido conjuntamente los requisitos establecidos en los párrafos b) y c) del apartado anterior.
La parte de la renta que no tenga derecho a la exención prevista en el párrafo anterior se integrará en la base imponible, teniendo derecho a la deducción establecida en el artículo 31 de esta Ley. No obstante, a los efectos de lo establecido en el párrafo a) del apartado 1 del citado artículo, se tomará exclusivamente el importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de gravamen de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto, por la parte que proporcionalmente se corresponda con la renta que no tenga derecho a la exención correspondiente a aquellos ejercicios en que no se hayan cumplido los requisitos establecidos en los párrafos b) o c) del apartado anterior, en relación con la renta total obtenida en la transmisión de la participación.
Cuando la participación en la entidad no residente hubiera sido valorada conforme a las reglas del régimen especial del capítulo VIII del título VII de esta Ley, se aplicará la exención en las condiciones establecidas en el párrafo d) de este apartado.
No se aplicará la exención cuando el adquirente resida en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal.
En los siguientes supuestos, la aplicación de la exención tendrá las especialidades que se indican a continuación:
a) Cuando la entidad no residente posea, directa o indirectamente, participaciones en entidades residentes en territorio español o activos situados en dicho territorio y la suma del valor de mercado de unas y otros supere el 15 por ciento del valor de mercado de sus activos totales.
En este supuesto, la exención se limitará a aquella parte de la renta obtenida que se corresponda con el incremento neto de los beneficios no distribuidos generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de la participación, respecto de la tenencia en ejercicios en los que se cumplan conjuntamente los requisitos establecidos en los párrafos b) y c) del apartado anterior. Asimismo, por la parte de la renta que se corresponda, en su caso, con ejercicios en que no se hayan cumplido los requisitos establecidos en los párrafos b) o c) del apartado anterior, a los efectos de lo establecido en el párrafo b) del apartado 1 del artículo 31 de esta Ley, se tendrá en cuenta exclusivamente el importe de la cuota íntegra que en España correspondería pagar por la parte de la renta que se corresponda con la tenencia en aquellos ejercicios.
b) Cuando el sujeto pasivo hubiera efectuado alguna corrección de valor sobre la participación transmitida que hubiera resultado fiscalmente deducible.
(?)"
Con arreglo a los hechos recogidos en el escrito de consulta, la sociedad Holding BV participa en una serie de entidades: en el grupo Z compuesto por entidades operativas cuya actividad es la fabricación en Rusia de productos de papel y cartón para su distribución dentro y fuera de Rusia y en la entidad suiza GmbH.
En primer lugar, señala la entidad consultante que ha poseído la totalidad del capital de la entidad Holding BV de forma ininterrumpida desde el año 2008, por otra parte la entidad Holding BV ha estado sujeta a un impuesto idéntico o similar al Impuesto sobre Sociedades español y, además, le ha resultado de aplicación los beneficios del Convenio para evitar la doble imposición firmado entre España y los Países Bajos, en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia.
Así, teniendo en cuenta la remisión que hace el artículo
Puesto que la entidad Holding BV tiene la condición de entidad holding, se entenderá cumplido el referido requisito cuando, al menos, el 85% de los ingresos del ejercicio obtenidos por el subgrupo formado por Holding BV y todas sus participadas S, incluidas todas las filiales participadas de segundo y posterior nivel, en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia de la participación, procedan de la realización de actividades empresariales en el extranjero, en los términos previstos en el artículo
Para ello, resulta necesario analizar que en cada ejercicio de tenencia de la participación, los ingresos del subgrupo Holding BV que se corresponden con rentas empresariales a las que se refieren los párrafos 1º y 2º del artículo
Por el contrario, si en alguno de los ejercicios de tenencia de la participación, la agregación de los ingresos obtenidos por las distintas filiales, derivados de la realización de una actividad empresarial en el extranjero, en los términos previstos en el artículo
En concreto, en relación con aquella parte de la renta que se corresponda con beneficios no distribuidos, la exención resultará de aplicación respecto a la parte de renta que se corresponda con un incremento neto de los beneficios no distribuidos generados durante el tiempo de tenencia de la participación, en aquellos períodos impositivos en que se cumplen los requisitos del artículo 21.
Por otra parte, en relación con aquella parte de la renta que no se corresponda con un incremento neto de beneficios no distribuidos generados durante el tiempo de tenencia de la participación, dicha renta se entenderá generada de forma lineal, salvo prueba en contrario, durante el tiempo de tenencia de la participación, considerándose exenta aquella parte que proporcionalmente se corresponda con períodos impositivos en que se hayan cumplido conjuntamente los requisitos establecidos en las letras b) y c) del artículo 21 de la
Asimismo, por la parte de la renta que se corresponda , en su caso, con ejercicios en que no se cumplan cumulativamente los requisitos establecidos en el artículo
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo
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