Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1971-15 de 23 de Junio de 2015

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos
  • Fecha: 23 de Junio de 2015
  • Núm. Resolución: V1971-15

Normativa

Ley 29/1987 art. 20-6

Cuestión

Cómputo de las rentas del donante y de su cónyuge a efectos de la aplicación de la reducción prevista en la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En particular, consideración de las retribuciones salariales y prestaciones por incapacidad temporal a tales efectos.

Descripción

Donación de participaciones de entidad mercantil. El donante, Administrador único de la entidad, ha permanecido en situación de incapacidad temporal desde abril de 2013 y tiene reconocida la incapacidad permanente absoluta con efectos desde agosto de 2014.

Contestación

En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:
Con carácter previo, ha de advertirse que la contestación a la presente consulta, remitida a esta Dirección General por la Consellería de Facenda de la Xunta de Galicia, se circunscribe al análisis de las cuestiones planteadas desde la perspectiva de la normativa estatal, habida cuenta que la interpretación de las disposiciones autonómicas y, en este caso, de la reducción propia gallega establecida en el artículo 43 de la Ley 9/2008, de 28 de julio, de medidas tributarias del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de Galicia, corresponde a dicha Comunidad Autónoma, en cuanto aprobó dicha norma.
El artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece lo siguiente:
"En los casos de transmisión de participaciones "inter vivos", en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, se aplicará una reducción en la base imponible para determinar la liquidable del 95 por 100 del valor de adquisición, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que el donante tuviese sesenta y cinco o más años o se encontrase en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.
b) Que, si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.
A estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera pertenencia al Consejo de Administración de la sociedad.
c) En cuanto al donatario, deberá mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación, salvo que falleciera dentro de ese plazo.
Asimismo, el donatario no podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición. Dicha obligación también resultará de aplicación en los casos de adquisiciones "mortis causa" a que se refiere la letra c) del apartado 2 de este artículo.
En el caso de no cumplirse los requisitos a que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte el impuesto que se hubiere dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora."
Como puede advertirse, la aplicación de la reducción exige, como condición necesaria, la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio. En ese sentido y tratándose de una entidad mercantil, el artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, que regula el impuesto, establece la exención en los términos siguientes:
"La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes:
Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o
Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
A los efectos previstos en esta letra:
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
1º No se computarán los valores siguientes:
Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.
Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.
2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.
b) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
c) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora".
En el caso que nos ocupa, se desarrolla una actividad económica (letra a), el consultante y su cónyuge son titulares de la totalidad de las participaciones en la Sociedad Limitada formando grupo de parentesco (letra b), ejerciendo el primero de ellos funciones directivas como Administrador único (letra c). Ahora bien, en relación con las rentas que han de ser objeto de cómputo –primera cuestión planteada- habrán de ser exclusivamente las percibidas –sea cual sea su naturaleza- por quien ejerce las funciones directivas. Si procede la exención para el directivo, también resultará aplicable al cónyuge, tal y como resulta del tercer párrafo de la letra c) del artículo 4.Ocho.Dos.
Por otra parte, en diversas Sentencias del Tribunal Supremo (caso de las de 12 de marzo de 2009, 10 de junio de 2009 y 12 de mayo de 2011) el Alto Tribunal ha resaltado el criterio estrictamente material que rige el disfrute de la bonificación fiscal en el Impuesto sobre el Patrimonio para los casos de ejercicio "habitual, personal y directo" propio de la exención para empresarios individuales y la naturaleza meramente probatoria "de facto" de ese ejercicio, con independencia de cuestiones jurídicas ajenas a la normativa tributaria. Igual criterio material ha de aplicarse a los supuestos de lo que ha de entenderse como "funciones directivas" en el caso de empresas jurídicas, así como a la misma naturaleza probatoria de su desempeño. Por ello y relación con la homologación de las prestaciones de incapacidad temporal a las remuneraciones por tales funciones, que también se suscita en el escrito de consulta, esta Dirección General no se pronuncia, al tratarse, como se ha expuesto, de una cuestión de naturaleza estrictamente fáctica. Habrá de ser el consultante el que acredite ante la Oficina Gestora que corresponda que, manteniéndose por su parte la realización de funciones directivas, tales prestaciones sustituyen a las remuneraciones antes percibidas y que, en definitiva, se alcanza el porcentaje exigido por la ley.
En tanto se cumplan las condiciones para la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, ambos cónyuges tendrán derecho a ella, por lo que la donación de las participaciones generará el derecho a la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, antes reproducido, siempre que, como es obvio, se cumplan los requisitos establecidos en dicho artículo y apartado. No obstante, han de hacerse dos matizaciones.
En primer lugar, anulado en 2009 el artículo 38 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de 1991, que consideraba que en la donación por ambos cónyuges de bienes o derechos de la Sociedad conyugal existía una sola donación, ha de entenderse que existirán dos donaciones diferenciadas. Consecuentemente, en la que efectúe el donante se cumplirá la condición de la letra a) del artículo 20.6 con independencia de su edad, pero no así en la del cónyuge, que habrá de cumplir el requisito de edad que la norma establece.
En segundo lugar, dado que la donación no interrumpe el periodo impositivo del donante, el ejercicio que habrá que considerar, a efectos del cómputo de las rentas en el IRPF de cada donante, será el del periodo impositivo inmediatamente anterior.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Donante
Actividades económicas
Impuesto sobre sucesiones y donaciones
Exenciones Impuesto sobre el Patrimonio
Donatario
Administrador único
Descendientes
Prestación de incapacidad temporal
Patrimonio mobiliario o inmobiliario
Donación
Entidad participada
Reducciones Impuesto Sucesiones y Donaciones
Impuesto sobre el Patrimonio
Incapacidad temporal
Rendimientos de actividades económicas
Incapacidad permanente absoluta
Transmisión de participaciones inter vivos
Parentesco
Actividades empresariales
Valor de adquisición
Gran invalidez
Incapacidad permanente
Consejo de administración
Escritura pública
Fecha de la escritura
Acto de disposición
Operaciones societarias
Adquisición mortis causa
Intereses de demora
Modelo 714. Impuesto sobre el Patrimonio
Nuda propiedad
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Derecho de usufructo
Usufructo vitalicio
Ejercicio social
Elementos patrimoniales
Relación contractual
Elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas
Sociedades de valores
Beneficios no distribuidos

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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