Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2026-11 de 08 de Septiembre de 2011

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 20-Uno-5º, 90-Uno- 91-Uno-1-6º

Cuestión

- Exención o, en su caso, tipo impositivo aplicable a las entregas de dichas piezas por la consultante a la empresa contratante.

Descripción

La entidad mercantil consultante se dedica a la fabricación de piezas de titanio y cobalto, que se incorporarán posteriormente a prótesis dentales, destinadas a otra empresa que diseña dichas piezas y subcontrata a la entidad consultante para su fabricación. A su vez, esta segunda empresa vende dichas piezas a protésicos dentales, los cuales las incorporan al proceso de elaboración de prótesis para sus clientes. Ninguna de las dos empresas anteriores tiene contratados a protésicos dentales.

Contestación

1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al citado Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

2.- El artículo 20, apartado uno, número 5º de la misma Ley declara que están exentas del Impuesto las prestaciones de servicios realizadas en el ámbito de sus respectivas profesiones por estomatólogos, odontólogos, mecánicos dentistas y protésicos dentales, así como la entrega, reparación y colocación de prótesis dentales y ortopedias maxilares realizadas por los mismos, cualquiera que sea la persona a cuyo cargo se realicen dichas operaciones.

La Ley 10/1986, de 17 de marzo, por la que se regula la profesión de odontólogo y las de otros profesionales relacionados con la salud dental (Boletín Oficial del Estado de 20 de marzo), se refiere en su artículo segundo al ejercicio de la profesión de protésico dental, estableciendo para ello el requisito de la obtención de un título de formación profesional de segundo grado.

El Real Decreto 1594/1994, de 15 de julio, por el que se desarrolla lo previsto en la Ley 10/1986, que regula la profesión de Odontólogo, Protésico e Higienista Dental (Boletín Oficial del Estado de 8 de septiembre), ha dispuesto lo siguiente:

"Artículo 5.

El Protésico dental es el titulado de formación profesional de grado superior que diseña, prepara, elabora, fabrica y repara las prótesis dentales, mediante la utilización de los productos, materiales, técnicas y procedimientos conforme a las indicaciones y prescripciones de los Médicos Estomatólogos u Odontólogos.

Artículo 6.

Los Protésicos dentales estarán facultados para desarrollar las siguientes funciones en el ámbito del laboratorio de prótesis:

a) Positivado de las impresiones tomadas por el Odontólogo, el Estomatólogo o el Cirujano Máxilo-Facial.

b) Diseño, preparación, elaboración y fabricación sobre el modelo maestro, de las prótesis dentales o máxilo-faciales y de los aparatos de ortodoncia o dispositivos que sean solicitados por el Odontólogo, Estomatólogo o Cirujano máxilo-facial, conforme a sus prescripciones e indicaciones. A este respecto podrán solicitar del facultativo cuantos datos e información estimen necesarios para su correcta confección.

c) Reparación de las prótesis, dispositivos y aparatos de ortodoncia prescritos por Odontólogos, Estomatólogos o Cirujanos máxilo-faciales, según sus indicaciones.

(....)
Artículo 8.

1. El ejercicio de la actividad profesional del Protésico dental se desarrollará en el laboratorio de prótesis, que es un establecimiento ubicado en un espacio físico inmueble dedicado únicamente a este fin, en el que podrá diseñar, fabricar, modificar y reparar las prótesis y aparatología mediante la utilización de los productos, materiales, técnicas y procedimientos adecuados.

2. Los laboratorios de prótesis podrán ser privados o estar encuadrados en instituciones públicas docentes o asistenciales, situándose en este caso anexos a los Servicios de Odonto-Estomatología y Cirugía Máxilo-Facial.

3. Los titulares de los laboratorios de prótesis dental podrán ser personas físicas o jurídicas, pero estarán necesariamente organizados, gestionados y dirigidos por Protésicos dentales que se hallen en posesión del título referenciado en el artículo 5 o habilitados para el ejercicio profesional conforme a lo dispuesto en la disposición transitoria primera.".

De acuerdo con lo anterior, estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de prótesis dentales (fabricadas por el protésico), así como las prestaciones de servicios realizadas por protésicos dentales que estén facultados para realizar dichas operaciones en el desarrollo de su profesión conforme a lo previsto en el Real Decreto 1594/1994, anteriormente expuesto, aunque actúen por medio de una sociedad o entidad mercantil.

No concurriendo lo anterior, en particular, si el producto que entrega la entidad consultante no está fabricado por un protésico dental, ni puede considerarse como prótesis dental según la normativa vigente, como sucede en el supuesto consultado, las entregas de piezas de titanio y cobalto para ser incorporadas a prótesis dentales, objeto de consulta, estarán sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

3. – El artículo 90.Uno de la Ley 37/1992, dispone que el Impuesto se exigirá al tipo del 18 por ciento salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

El artículo 91, apartado uno.1, número 6º de la Ley 37/1992, declara que se aplicará el tipo impositivo del 8 por ciento a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de aparatos y complementos que, objetivamente considerados, sean susceptibles de destinarse esencial o principalmente a suplir las deficiencias físicas del hombre o de los animales, así como a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de los productos sanitarios, material, equipos e instrumental que, objetivamente considerados, sólo puedan utilizarse para prevenir, diagnosticar, tratar, aliviar o curar las enfermedades o dolencias del hombre o de los animales.

El tipo impositivo reducido del 8 por ciento previsto en el citado precepto resulta por tanto aplicable a aquellos productos que, por su configuración objetiva, se destinen esencial o principalmente a suplir las deficiencias del hombre o de los animales o sólo puedan destinarse a prevenir, diagnosticar, tratar, aliviar o curar las enfermedades o dolencias del hombre o de los animales.

Este Centro Directivo, en particular en la Resolución de 23 de abril de 1986 (Boletín Oficial del Estado del 8 de mayo), en relación con la materia objeto de consulta, ha considerado lo siguiente:

"Se aplicará el tipo impositivo del 6 por 100 a las entregas o, en su caso, importaciones de aparatos e instrumentos médico-quirúrgicos y, en particular, los necesarios para obturaciones y cirugía bucal, así como a las entregas o importaciones de prótesis odontológicas.

R> Sin embargo, no puede extenderse la aplicación del citado tipo impositivo del 6 por 100 a las entregas o importaciones de materiales, aparatos e instrumentos para la confección de prótesis dentales que, por consiguiente, tributarán al tipo general del 12 por 100 establecido en el artículo 56, número 1, del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.".

También, en idéntico sentido, la Resolución de esta Dirección General de Tributos, de 24 de febrero de 1986 (Boletín Oficial del Estado del 1 de marzo) estableció lo siguiente:

"Las entregas de aleaciones dentales, materiales, aparatos e instrumentos para la confección de prótesis dentales deberán tributar al tipo impositivo del 12 por 100, de acuerdo con el artículo 56 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.".

4.- En consecuencia, este Centro Directivo le informa de lo siguiente:

a) Las entregas de piezas de titanio y cobalto para ser incorporadas a prótesis dentales, objeto de consulta, estarán sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, ya que el producto que entrega la entidad consultante no puede considerarse como prótesis dental según la normativa vigente.

b) Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 18 por ciento las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de las piezas de titanio y cobalto objeto de consulta, cuando las mismas constituyan materiales que se incorporen al proceso de elaboración de prótesis dentales o de otros productos similares, dado que, en este supuesto, las piezas consultadas no se destinarían directamente a los usos sanitarios que determinan la aplicación del tipo reducido.

c) Tributarán al tipo impositivo del 8 por ciento las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de aquéllos productos que, por sus características objetivas, puedan aplicarse, sin ser objeto de transformación ulterior, al uso sanitario que determina la aplicación del tipo reducido previsto en el artículo 91.Uno.1.6º. de la Ley del Impuesto.

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.