Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2051-05 de 11 de Octubre de 2005

Normativa

TRLIS, RDLeg 4/2004, artículo 35

Cuestión

Si a los gastos e inversiones descritos para el lanzamiento del nuevo producto le resulta de aplicación la deducción del artículo 35.1 o 35.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Descripción

La entidad consultante pretende lanzar un nuevo producto, inexistente en el mercado nacional y extranjero, consistente en sobrasada en lonchas. El "loncheado" requiere maquinaria para realizar dicha tarea y unas condiciones específicas para obtener lonchas del grosor y características buscadas. Para ello va a realizar las siguientes inversiones:

Ø Máquina loncheadora-porcionadora y máquina termoformadora de envasado.
Ø Cámara de enfriamiento del producto.
Ø Pruebas para la puesta en marcha del producto:

1. Determinación de las condiciones ideales de fabricación de las piezas de sobrasada: estudio de la tripa, estudio del cultivo iniciador a emplear, condiciones de temperatura y humedad del proceso de maduración y secado.
2. Determinación de las condiciones ideales de enfriamiento del producto previo a su corte.
3. Estudio previo de materiales de envase.
4. Determinación de la mezcla ideal de gases.
5. Caducidad del producto.

Contestación

El artículo 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en adelante TRLIS, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, (B.O.E de 11 de marzo), regula la deducción por actividades de investigación, desarrollo e innovación tecnológica.

El apartado 1 del citado artículo establece que "se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes".

El apartado 2 de dicho artículo considera innovación tecnológica "la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad."

La base de la deducción por actividades de innovación: "estará constituida por el importe de los gastos del período en actividades de innovación tecnológica que correspondan a los siguientes conceptos:

1.º Proyectos cuya realización se encargue a universidades, organismos públicos de investigación o centros de innovación y tecnología, reconocidos y registrados como tales según el citado Real Decreto 2609/1996, de 20 de diciembre.

2.º Diseño industrial e ingeniería de procesos de producción, que incluirán la concepción y la elaboración de los planos, dibujos y soportes destinados a definir los elementos descriptivos, especificaciones técnicas y características de funcionamiento necesarios para la fabricación, prueba, instalación y utilización de un producto.

3.º Adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencias, know-how y diseños. No darán derecho a la deducción las cantidades satisfechas a personas o entidades vinculadas al sujeto pasivo. La base correspondiente a este concepto no podrá superar la cuantía de un millón de euros.

4.º Obtención del certificado de cumplimiento de las normas de aseguramiento de la calidad de la serie ISO 9000, GMP o similares, sin incluir aquellos gastos correspondientes a la implantación de dichas normas."

Por otra parte, en el apartado 3 de este artículo 35 se excluyen expresamente de la consideración de actividad de investigación y desarrollo y de innovación tecnológica a:

"a) Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa. En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos, la adaptación de un producto o proceso de producción ya existente a los requisitos específicos impuestos por un cliente, los cambios periódicos o de temporada, así como las modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares.

b) Las actividades de producción industrial y provisión de servicios o de distribución de bienes y servicios. En particular, la planificación de la actividad productiva: la preparación y el inicio de la producción, incluyendo el reglaje de herramientas y aquéllas otras actividades distintas de las descritas en la letra b) del apartado anterior; la incorporación o modificación de instalaciones, máquinas, equipos y sistemas para la producción que no estén afectados a actividades calificadas como de investigación y desarrollo o de innovación; la solución de problemas técnicos de procesos productivos interrumpidos; el control de calidad y la normalización de productos y procesos; la prospección en materia de ciencias sociales y los estudios de mercado; el establecimiento de redes o instalaciones para la comercialización; el adiestramiento y la formación del personal relacionada con dichas actividades.
(?)"

De la descripción de la actividad efectuada por la entidad, cabe concluir que consiste, en esencia, en la adquisición de maquinaria ( para cortar y envasar un producto existente) e instalaciones (para enfriarlo), así como la realización de las pruebas necesarias para introducir variaciones en la forma de presentación y comercialización de un producto ya existente. La realización de ensayos encaminados a determinar nuevas aplicaciones de productos ya existentes se considerarán actividades de investigación y desarrollo, a los efectos del artículo que nos ocupa, en la medida que sea una indagación original y planificada que incorpore nuevas tecnologías y que persiga descubrir nuevos conocimientos en relación a los productos utilizados. Es decir, los gastos para la búsqueda de nuevas aplicaciones de los productos, tendrán derecho a la aplicación de la deducción por la realización de actividades de investigación y desarrollo establecida en el artículo 35 del TRLIS siempre que las actividades realizadas impliquen una novedad científica o tecnológica.

De lo anterior se deduce que dado que la actividad de la consultante consiste no en la creación de un nuevo producto sino de la mera adaptación de uno que ya existe para comercializarlo con otra presentación, ya cortado, la misma no implica en sí misma una novedad o mejora sustancial tecnológicamente significativa del mismo, por lo que no podrá ser considerada, a efectos de la aplicación de las deducciones reguladas en el artículo 35 del TRLIS, ni como investigación, ni como desarrollo. En este sentido, no se observa esa novedad o mejora tecnológica sustancial en las actividades descritas de compra de maquinaria y de búsqueda de las condiciones óptimas para "lonchear" el producto, para tener la consideración de investigación o desarrollo.

Por lo que se refiere a la consideración de innovación tecnológica, en base al apartado 2 del artículo 35 del TRLIS, se pueden establecer los siguientes criterios con respecto al concepto de innovación tecnológica:

Primero: Novedad o mejora sustancial. El producto o proceso obtenido o que se pretende obtener ha de ser nuevo o incorporar una mejora sustancial. La novedad no ha de ser meramente formal o accesoria, sino que supone la existencia de un cambio esencial, una modificación de alguna de las características básicas e intrínsecas del producto o proceso, que atribuyen una nueva naturaleza al elemento modificado.

Segundo: Desde el punto de vista tecnológico. La novedad tiene que producirse en el ámbito tecnológico del proceso o producto.

Tercero: Desde un punto de vista subjetivo. No se requiere la obtención de un nuevo producto o proceso inexistente en el mercado, sino el desarrollo de un nuevo producto o proceso que no ha sido desarrollado hasta el momento por la entidad que lo lleva a cabo.

Es imprescindible la existencia de una "novedad científica o tecnológica significativa" en los nuevos productos, procesos, o materiales buscados o conseguidos, descartando la norma que tal circunstancia se produzca, por ejemplo, cuando estemos ante "?esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos.." o ante "?modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares". Además, cabe destacar que la deducción no alcanza a la adquisición de elementos del inmovilizado material que vayan a ser utilizados en el proceso productivo del sujeto pasivo, tanto si se trata de una actividad de I+D como de innovación tecnológica. En definitiva, puede concluirse que las actividades descritas por la entidad consultante no pueden calificarse como de innovación tecnológica, pues no se aprecia el carácter de novedad tecnológica sustancial en las mismas, pudiéndose considerar que los productos que puedan obtenerse serían más bien adaptaciones de los ya producidos a las nuevas exigencias del mercado.