Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2092-13 de 24 de Junio de 2013

En este sentido, el artículo 24 del Real Decreto 661/2007, de 25 de mayo, por el que se regula la producción de energía eléctrica de régimen especial, establece que los productores de régimen especial podrán optar por:

a) Ceder la electricidad al sistema a través de la red de transporte o distribución, percibiendo por ella una tarifa regulada, única para todos los períodos de programación.

b) Vender la electricidad en el mercado de producción de energía eléctrica. En este caso, el precio de venta de la electricidad será el precio que resulte en el mercado organizado o el precio libremente negociado por el titular o el representante de la instalación, complementado, en su caso, por una prima.

En ambos supuestos, el artículo 30 de este mismo Real Decreto encomienda a la Comisión Nacional de Energía, bien directamente, o bien a través de su representante, la liquidación de la cuantía correspondiente, a la diferencia entre la energía neta efectivamente producida, valorada al precio de la tarifa regulada que le corresponda y la liquidación realizada por el operador del mercado y el operador del sistema, así como los complementos correspondientes, o en su caso, la cuantía correspondiente a las primas y complementos que le sean de aplicación, con sometimiento al correspondiente proceso de liquidación establecido en el antes referido Real Decreto 2017/1997, de 26 de diciembre.

2.- Por otra parte, la Circular 3/2011, de 10 de noviembre, por la que se regula la solicitud de información y los procedimientos del sistema de liquidación de las primas equivalentes, las primas, los incentivos y los complementos a las instalaciones de producción de energía eléctrica en régimen especial, establece que la Comisión Nacional de Energía, calculará para cada productor del régimen especial los distintos conceptos liquidables.
Debe tenerse en cuenta que la normativa del sector eléctrico ha establecido que la cuantía de las primas se detrae de las cantidades que los distribuidores de energía eléctrica perciben por los peajes y tarifas de acceso que deben satisfacer los comercializadores y clientes que acceden a las redes de distribución eléctrica.

De esta forma, peajes y tarifas de acceso incluyen, además de la remuneración de su actividad de transporte y distribución, otra serie de conceptos como las primas y complementos que constituyen parte de la remuneración de los productores de régimen especial y que, en última instancia, son soportados por los consumidores finales de energía eléctrica.

Por su parte, la Comisión Nacional de Energía realiza requerimientos de ingreso a las empresas distribuidoras pertenecientes a los grupos empresariales que cuenten con comercializadores del último recurso correspondientes a las primas equivalentes, primas, incentivos y complementos, de las instalaciones de régimen especial, incrementados en el impuesto del valor añadido o en su caso, el impuesto alternativo equivalente.

La especial naturaleza del mercado de producción y distribución de energía eléctrica y la documentación de sus operaciones a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido deriva del complejo sistema de prestaciones y contraprestaciones que se establece entre productores, distribuidores, comercializadores y consumidores finales de electricidad. La propia configuración por la regulación del mercado que ha determinado que los importes de los peajes de distribución y las tarifas de acceso incluyan conceptos diferentes de la propia actividad de distribución, entre los que se incluyen las primas y complementos a favor de los productores de régimen especial, hizo necesario dictar la disposición adicional sexta del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, en vigor hasta 31 de diciembre de 2012, que se ha incorporado como disposición adicional sexta del nuevo Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, en vigor desde 1 de enero de 2013 y, que establece, en relación con la expedición de factura por la Comisión Nacional de Energía en nombre y por cuenta de los distribuidores y de los productores de energía eléctrica en régimen especial o de sus representantes, lo siguiente:

"1. La función de liquidación y pago que el artículo 30 del Real Decreto 661/2007, de 25 de mayo, por el que se regula la actividad de producción de energía eléctrica en régimen especial, atribuye a la Comisión Nacional de Energía respecto de las primas equivalentes, las primas, los incentivos y los complementos que correspondan a los productores de electricidad en régimen especial, se documentará mediante facturas expedidas por dicha Comisión en nombre y por cuenta de las entidades productoras, o en nombre y por cuenta de sus representantes.

Asimismo, la Comisión Nacional de Energía deberá expedir facturas en nombre y por cuenta de los distribuidores de energía eléctrica que se correspondan con los requerimientos de ingreso que efectúe la citada Comisión por las primas equivalentes, las primas, los incentivos y los complementos a que se refiere el artículo 30 del Real Decreto 661/2007, de 25 de mayo y la disposición adicional séptima del Real Decreto 485/2009, de 3 de abril, que hayan sido cobrados por aquéllos a los consumidores de dicho bien.

2. En las facturas a que se refiere el apartado anterior se deberán hacer constar todos los datos enumerados en el artículo 6.1 de este reglamento con la excepción de los datos relativos a la identificación del destinatario en las facturas expedidas por cuenta de los productores o sus representantes, y los datos relativos a la identificación del expedidor en las facturas expedidas por cuenta de los distribuidores. En ambos casos, dichos datos serán sustituidos por los de identificación de la Comisión Nacional de Energía.

La Comisión Nacional de Energía deberá conservar el original de las facturas expedidas y remitir copia de las mismas al distribuidor y al productor o, en su caso, a su representante.

Las facturas así expedidas que hayan de ser conservadas por la Comisión Nacional de Energía quedarán a disposición de la Administración tributaria durante el plazo de prescripción para la realización de las comprobaciones que resulten necesarias en relación con los suministros reflejados en las mismas.

3. La Comisión Nacional de Energía deberá relacionar en su declaración anual de operaciones con terceras personas las operaciones realizadas por los productores de energía eléctrica, por sus representantes y por los distribuidores que hayan sido documentadas con arreglo a lo establecido por esta disposición adicional, indicando, respecto de cada productor o representante y de cada distribuidor, el importe total de las operaciones efectuadas durante el período a que se refiera la declaración, haciendo constar como compras las entregas de energía eléctrica en régimen especial imputadas a cada productor o representante y como ventas los requerimientos de ingreso notificados a cada distribuidor en relación con las primas equivalentes, primas, incentivos y complementos a que se refiere esta disposición adicional.

4. Lo dispuesto en esta disposición adicional debe entenderse sin perjuicio de la documentación que, en su caso, expida y remita la Comisión Nacional de Energía a los distribuidores por los requerimientos de ingreso que realice con inclusión del Impuesto sobre el Valor Añadido o impuesto equivalente, en relación a las primas equivalentes, las primas, los incentivos y los complementos a que se refiere el artículo 30 del Real Decreto 661/2007, de 25 de mayo y la disposición adicional séptima del Real Decreto 485/2009, de 3 de abril.

5. Los derechos de cobro y las obligaciones de pago correspondientes al periodo facturado se considerarán vinculados a una única entrega de energía eléctrica por la totalidad de dicho periodo.

6. En todo caso, y respecto de las operaciones a que se refiere esta disposición adicional, la Comisión Nacional de Energía deberá prestar su colaboración a la Administración tributaria proporcionando cualquier dato, informe o antecedente con trascendencia tributaria para el correcto tratamiento de dichas operaciones".

Por otra parte, el artículo 92.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que:

"Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones:

R>1º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.

(?)".

Por su parte, el apartado uno del artículo 11 de la Ley establece que "A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes".

El apartado dos, de ese mismo artículo 11 de la Ley, establece que tendrán tal consideración, en particular:

"15º. Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.

Debe tenerse en cuenta que las facturas emitidas por la CNE en nombre y por cuenta de los productores del régimen especial, que debe relacionar en su declaración anual de operaciones con terceras personas como compras de energía eléctrica, se corresponden con los requerimientos de ingresos que la misma CNE efectúa a los distribuidores de energía eléctrica, que debe relacionar en su declaración anual de operaciones con terceras personas como ventas.

De esta forma, la propia regulación del mercado eléctrico determina la necesaria intervención de las empresas distribuidoras, mediación en nombre y por cuenta propia, cuya finalidad es trasladar, en última instancia a los consumidores finales de energía eléctrica el importe de las primas y complementos que constituyen parte de la remuneración de los productores de régimen especial por las entregas de la electricidad en el mercado.

Así, las facturas expedidas por la CNE como entidad que tiene encomendada la liquidación de los costes del sistema eléctrico, son las que facultan al propio distribuidor para incluir los referidos importes en la base imponible de las prestaciones de servicios que las entidades distribuidoras repercuten en nombre propio con ocasión de los servicios que presta a los comercializadores y clientes que acceden a las redes de transporte y distribución eléctrica.

En consecuencia, las empresas distribuidoras podrán deducirse el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en las facturas expedidas por la CNE que se correspondan con los requerimientos de ingresos objeto de consulta, con sujeción por los demás a lo establecido en el Titulo VIII de la Ley 37/1992.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.