Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2143-09 de 25 de Septiembre de 2009

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
  • Fecha: 25 de Septiembre de 2009
  • Núm. Resolución: V2143-09

Normativa

RIRPF (RD439/2007), Art. 9; Ley 37/1992, Art. 78

Cuestión

- A efectos del IRPF, aplicación del régimen de dietas exceptuadas de gravamen.
- A efectos del IVA, inclusión en la base imponible de los gastos de dietas en que incurren los colaboradores mercantiles.

Descripción

La entidad consultante, dedicada a la promoción y contratación de actividades artísticas en general, contrata para la realización de las giras de sus espectáculos personal artístico y técnico; la contratación se realiza en régimen laboral, en unos casos, y, en otros, en régimen mercantil.

Contestación

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Las denominadas legalmente «asignaciones para gastos de locomoción y para gastos de manutención y estancia» se incluyen con carácter general entre los rendimientos íntegros del trabajo, pero, excepcionalmente y al amparo de la habilitación contenida en el artículo 17.1.d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), el artículo 9 del Reglamento del Impuesto (aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, BOE del día 31) exonera de gravamen estas asignaciones cuando las percibe el trabajador por cuenta ajena que, en virtud del poder de organización que asiste al empresario, debe desplazarse fuera de su centro de trabajo para desarrollar el mismo; ello bajo la concurrencia de determinados requisitos reglamentarios, entre los que se encuentra, básicamente, que el empleado o trabajador se desplace fuera del centro de trabajo para realizar su trabajo en un lugar distinto.
De lo dispuesto en el artículo 17.1.d) de la Ley del Impuesto y en la letra b) de su apartado 2 cabe concluir que el régimen de dietas previsto en el artículo 9 del Reglamento únicamente es de aplicación a los contribuyentes que perciben rendimientos del trabajo como consecuencia de una relación laboral (estatutaria en el caso de los funcionarios públicos) en la que se dan las notas de dependencia y alteridad.
El régimen general de dietas y asignaciones exceptuadas de gravamen se recoge —en la redacción actualmente vigente— del apartado A) del artículo 9 del Reglamento del Impuesto de la siguiente forma:
"1. A efectos de lo previsto en el artículo 17.1.d) de la Ley del Impuesto, quedarán exceptuadas de gravamen las asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería que cumplan los requisitos y límites señalados en este artículo.
2. Asignaciones para gastos de locomoción. Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina, o centro de trabajo, para realizar su trabajo en lugar distinto, en las siguientes condiciones e importes:
a) Cuando el empleado o trabajador utilice medios de transporte público, el importe del gasto que se justifique mediante factura o documento equivalente.
b) En otro caso, la cantidad que resulte de computar 0,19 euros por kilómetro recorrido, siempre que se justifique la realidad del desplazamiento, más los gastos de peaje y aparcamiento que se justifiquen.
3. Asignaciones para gastos de manutención y estancia. Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia.
Salvo en los casos previstos en la letra b) siguiente, cuando se trate de desplazamiento y permanencia por un período continuado superior a nueve meses, no se exceptuarán de gravamen dichas asignaciones. A estos efectos, no se descontará el tiempo de vacaciones, enfermedad u otras circunstancias que no impliquen alteración del destino.
a) Se considerará como asignaciones para gastos normales de manutención y estancia en hoteles, restaurantes y demás establecimientos de hostelería, exclusivamente las siguientes:
1.º Cuando se haya pernoctado en municipio distinto del lugar de trabajo habitual y del que constituya la residencia del perceptor, las siguientes:
Por gastos de estancia, los importes que se justifiquen. En el caso de conductores de vehículos dedicados al transporte de mercancías por carretera, no precisarán justificación en cuanto a su importe los gastos de estancia que no excedan de 15 euros diarios, si se producen por desplazamiento dentro del territorio español, o de 25 euros diarios, si corresponden a desplazamientos a territorio extranjero.
Por gastos de manutención, 53,34 euros diarios, si corresponden a desplazamiento dentro del territorio español, o 91,35 euros diarios, si corresponden a desplazamientos a territorio extranjero.
2.º Cuando no se haya pernoctado en municipio distinto del lugar de trabajo habitual y del que constituya la residencia del perceptor, las asignaciones para gastos de manutención que no excedan de 26,67 ó 48,08 euros diarios, según se trate de desplazamiento dentro del territorio español o al extranjero, respectivamente.
(…).
A los efectos indicados en los párrafos anteriores, el pagador deberá acreditar el día y lugar del desplazamiento, así como su razón o motivo.
b) (…).
4. El régimen previsto en los apartados anteriores será también aplicable a las asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia que perciban los trabajadores contratados específicamente para prestar sus servicios en empresas con centros de trabajo móviles o itinerantes, siempre que aquellas asignaciones correspondan a desplazamientos a municipio distinto del que constituya la residencia habitual del trabajador.
5. Las cuantías exceptuadas de gravamen en este artículo serán susceptibles de revisión por el Ministro de Economía y Hacienda, en la proporción en que se revisen las dietas de los funcionarios públicos.
6. Las asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia que excedan de los límites previstos en este artículo estarán sujetas a gravamen".
Por tanto, al personal laboral contratado por la consultante para realizar la gira de los espectáculos —en cuanto se trata de trabajadores que no tienen un centro de trabajo fijo, sino que se desplazan a los distintos municipios donde realizan sus actuaciones, pues en tales condiciones han sido contratados— le resultará aplicable lo dispuesto en el número 4 del apartado A (reglas generales) del artículo 9 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), es decir, que el régimen general de exceptuación de gravamen de las asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería será también aplicable a los trabajadores contratados específicamente para prestar sus servicios en empresas con centros de trabajo móviles o itinerantes, siempre que aquellas asignaciones correspondan a desplazamientos a municipio distinto del que constituya la residencia habitual del trabajador.
Evidentemente, tal como establece el transcrito número 6 del artículo 9.A) las asignaciones que excedan de los límites previstos estarán sujetas a gravamen, estando sometidas a retención junto con el resto de los rendimientos del trabajo que la consultante abone a este personal laboral.
Respecto al período continuado superior a nueve meses de desplazamiento y permanencia que, conforme al número 3 del artículo 9.A), determina la sujeción a gravamen de la totalidad de las asignaciones para gastos de manutención y estancia, procede aclarar que tiene que tratarse de desplazamiento y estancia en un mismo municipio para que opere tal sujeción.
Como ya se ha indicado al inicio de esta contestación, el régimen de dietas previsto en el artículo 9 del Reglamento únicamente es de aplicación a los contribuyentes que perciben rendimientos del trabajo como consecuencia de una relación laboral (estatutaria en el caso de los funcionarios públicos) en la que se dan las notas de dependencia y alteridad; por tanto, a las cantidades satisfechas para compensar los gastos de desplazamiento y estancia en que pueda incurrir el personal con contrato mercantil a que se refiere la consulta no le resultan aplicables las normas del mencionado artículo 9.
Impuesto sobre el Valor Añadido
El artículo 78, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del día 29), dispone que la base imponible del citado Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente tanto del destinatario como de terceras personas.
En particular, de acuerdo con lo establecido en el artículo 78, apartado dos, 1º de dicha ley, se incluyen en el concepto de contraprestación los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier crédito efectivo a favor de quién realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma.
En consecuencia, el importe de los gastos de dietas incurridos por los colaboradores mercantiles de la entidad consultante que prestan sus servicios en las representaciones de ésta, cuyo importe, documentado en facturas expedidas a su nombre (colaboradores mercantiles) trasladan a la consultante, forman parte de la base imponible de los servicios que le prestan dichos colaboradores mercantiles.
El apartado tres, número 3º del citado artículo 78, establece que no se incluirán en la base imponible "las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente, en virtud de mandato expreso del mismo. El sujeto pasivo vendrá obligado a justificar la cuantía efectiva de tales gastos y no podrá proceder a la deducción del Impuesto que eventualmente los hubiera gravado."
Según diversas resoluciones vinculantes de la Dirección General de Tributos (entre otras, de fechas 1 de septiembre de 1986 —BOE del día 10— y de 24 de Noviembre de 1986 —BOE del día 16 de diciembre—), para que tales sumas tengan la consideración de suplidos y no se integren en la base imponible de las operaciones realizadas por la empresa para el cliente en nombre y por cuenta del cual han sido satisfechos los correspondientes importes, deben concurrir todas las condiciones siguientes:
1º. Tratarse de sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente. La realización del gasto en nombre y por cuenta del cliente deberá acreditarse ordinariamente mediante la correspondiente factura expedida a cargo del destinatario (cliente).
2º. El pago de las referidas sumas debe hacerse en virtud de mandato expreso, verbal o escrito, del propio cliente por cuya cuenta se actúe.
3º. La justificación de la cuantía efectiva de dichos gastos se realizará por los medios de prueba admisibles en Derecho.
En consecuencia, el importe de los gastos de dietas incurridos por los colaboradores mercantiles de la entidad consultante, que tengan la consideración de suplidos por reunir los requisitos enumerados anteriormente, no formarán parte de la base imponible de los servicios de efectuados por dichos colaboradores mercantiles, y no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido que corresponda a sus servicios, sin perjuicio de la tributación que, en su caso, les corresponda según su propia naturaleza.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).

Estancia
Dietas
Gastos de locomoción
Gastos de manutención
Centro de trabajo
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Residencia
Funcionarios públicos
Rendimientos del trabajo
Impuesto sobre el Valor Añadido
Gastos de estancia
Rendimientos íntegros del trabajo
Impuesto sobre sociedades
Rentas sujetas al IRNR
Trabajador por cuenta ajena
Residencia habitual
Centro de trabajo itinerante
Medios de transporte
Transporte público
Personal laboral
Garaje
Vacaciones
Transporte de mercancías por carretera
Contraprestación
Expedicion de facturas
Contratos mercantiles
Mandato expreso
Gastos de desplazamiento
Comisiones
Medios de prueba

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 35/2006 de 28 de Nov (IRPF -Impuesto sobre la renta de las personas físicas-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 29/11/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Real Decreto 439/2007 de 30 de Mar (Reglamento del IRPF y modifica el Real Decreto 304/2004 -Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 78 Fecha de Publicación: 31/03/2007 Fecha de entrada en vigor: 01/04/2007 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

Documentos relacionados
Ver más documentos relacionados
  • Dietas y gastos de viaje (IRPF)

    Orden: Fiscal Fecha última revisión: 14/03/2016

    Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo, entre otras las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería con los límites que se establece...

  • Dietas, desplazamientos y gastos de viaje a efectos de cotización y tributación

    Orden: Laboral Fecha última revisión: 01/01/2018

    Los gastos de locomoción y dietas de viaje son retribuciones de carácter irregular que responden a los gastos que genera en el trabajador la orden empresarial de desplazamiento provisional o temporal a un lugar distinto a aquel donde habitualmente ...

  • Indemnizaciones o suplidos por gastos relacionados con el trabajo

    Orden: Laboral Fecha última revisión: 14/01/2016

    Las indemnizaciones o suplidos retribuyen al trabajador los gastos realizados por el trabajador como consecuencia de su actividad laboral. La base de cotización para todas las contingencias y situaciones amparadas por la acción protectora del Régi...

  • Conceptos incluidos y excluidos base cotización

    Orden: Laboral Fecha última revisión: 01/01/2017

    CONCEPTOS INCLUIDOS EN LA BASE DE COTIZACIÓN (Art. 147 ,Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre)CONCEPTOS COTIZABLES DESDE 22/12/2013: (1)a) La totalidad del importe abonado a los trabajadores por pluses de transporte y distancia (antes so...

  • Plus salarial de transporte

    Orden: Laboral Fecha última revisión: 11/01/2016

    El plus de transporte es un concepto económico de carácter extrasalarial y que consiste en una cantidad de dinero que se entrega para compensar los gastos que se realizan diariamente al desplazarse desde el domicilio a su centro de trabajo y sin qu...

Ver más documentos relacionados
Ver más documentos relacionados
Ver más documentos relacionados
Ver más documentos relacionados

Libros Relacionados