Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2195-07 de 16 de Octubre de 2007

Normativa

LIRPF Ley 35/2006, Arts. 21-1, 25-2, 33-1; RIRPF Arts. 90, 93, 94

Cuestión

Tributación de la operación de transmisión de la cuenta en participación.

Descripción

El consultante tiene constituida una cuenta en participación con otra sociedad al amparo de lo previsto en los artículos 239 a 243 del Código de Comercio, siendo el cuenta partícipe de un negocio consistente en una promoción inmobiliaria.
El consultante tiene previsto transmitir dicha cuenta en participación a un tercero.

Contestación

A efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el contrato de cuentas en participación por el que una persona cede a otra la utilización de un capital con la finalidad de intervenir en sus operaciones mercantiles, participando ambos (partícipe gestor y partícipe no gestor) en los resultados prósperos o adversos de la operación en la proporción pactada, constituye una cesión a terceros (gestor) de fondos propios (partícipe no gestor), por lo que los rendimientos obtenidos por tal cesión procede calificarlos como rendimientos del capital mobiliario, tal como establece el artículo 25.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF.
Frente a la doctrina anterior, la especialidad que plantea el supuesto objeto de consulta radica en que debemos calificar la posible renta que obtenga el consultante como consecuencia de la transmisión a un tercero de sus derechos en el contrato de cuentas en participación.
Para ello debemos partir de la definición de rendimientos del capital mobiliario contenida en el artículo 21.1 de la LIRPF:
"Tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital la totalidad de las utilidades o contraprestaciones, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que provengan, directa o indirectamente, de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por éste.
No obstante, las rentas derivadas de la transmisión de la titularidad de los elementos patrimoniales, aun cuando exista un pacto de reserva de dominio, tributarán como ganancias o pérdidas patrimoniales, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos del capital".
Según el artículo 25.2 de la LIRPF:
"Tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario?.:
2. Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios.
Tienen esta consideración las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, como los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión, así como las derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos.
a) En particular, tendrán esta consideración:
1º. Los rendimientos procedentes de cualquier instrumento de giro, incluso los originados por operaciones comerciales, a partir del momento en que se endose o transmita, salvo que el endoso o cesión se haga como pago de un crédito de proveedores o suministradores.
2º. La contraprestación, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, derivada de cuentas en toda clase de instituciones financieras, incluyendo las basadas en operaciones sobre activos financieros.
3º. Las rentas derivadas de operaciones de cesión temporal de activos financieros con pacto de recompra.
4º. Las rentas satisfechas por una entidad financiera, como consecuencia de la transmisión, cesión o transferencia, total o parcial, de un crédito titularidad de aquélla.
b) En el caso de transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de valores, se computará como rendimiento la diferencia entre el valor de transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de los mismos y su valor de adquisición o suscripción.
Como valor de canje o conversión se tomará el que corresponda a los valores que se reciban.
Los gastos accesorios de adquisición y enajenación serán computados para la cuantificación del rendimiento, en tanto se justifiquen adecuadamente.
Los rendimientos negativos derivados de transmisiones de activos financieros, cuando el contribuyente hubiera adquirido activos financieros homogéneos dentro de los dos meses anteriores o posteriores a dichas transmisiones, se integrarán a medida que se transmitan los activos financieros que permanezcan en el patrimonio del contribuyente.
Y el artículo 33.1 del mismo texto legal, establece:
"Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos".
En el caso objeto de consulta, aunque los resultados del contrato de cuentas en participación no se obtendrán en la forma inicialmente estipulada, es decir tras la realización de la promoción y posterior enajenación de los inmuebles, no pierden por ello su carácter de resultados procedentes de la cuenta en participación, por lo que su calificación habrá de seguir siendo la de rendimientos del capital mobiliario derivados de la cesión a terceros de capitales propios.
Dicha calificación conlleva el sometimiento de tales rendimientos a retención a cuenta, la cual habrá de ser practicada por el tercero pagador en la medida en que éste sea un sujeto obligado a retener y según lo dispuesto en los artículos 90, 93 y 94 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, constituyendo la base de retención la contraprestación íntegra exigible o satisfecha, la cual vendrá determinada por la diferencia entre las cantidades aportadas hasta la fecha en virtud de lo previsto en el contrato de cuentas en participación y el importe a percibir por la transmisión de los derechos en el citado contrato.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.