Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2214-20 de 30 de Junio de 2020

Normativa

LIRPF Ley 35/2006, Art. 17.

RIRPF. RD 439/2007, Art. 9.

Normativa

LIRPF Ley 35/2006, Art. 17.

RIRPF. RD 439/2007, Art. 9.

Cuestión

Tratamiento en el IRPF de dichas compensaciones económicas.

Descripción

La consultante es un asociación sin ánimo de lucro que gestiona dos orquestas cuyos músicos son niños, de edad comprendida entre nueve y dieciocho años, que tocan para otros niños con el fin de atraerlos a la música. Los músicos y directores no cobran por participar en conciertos y ensayos.

La asociación consultante tiene firmado un acuerdo de voluntariado con los músicos y directores, mediante el cual estos últimos colaboran con la asociación a la que pertenecen, teniendo sólo derecho a ser retribuidos para compensar los gastos de transporte y comidas en que hayan incurrido, con motivo de los conciertos y ensayos en los que hayan participado.

Así, los músicos reciben cada uno de ellos entre 300 y 500 euros al final del año, para compensar dichos gastos de transporte y comidas, y los directores musicales y teatrales cobran una cantidad al final del año que oscila entre 1.500 y 2.000 euros anuales como compensación económica por los mismos conceptos, dependiendo de los ensayos y conciertos en los que hayan participado.

Contestación

La compensación económica a percibir por los músicos y directores como consecuencia de la labor de voluntariado llevada a cabo en la asociación consultante, procede calificarla como rendimientos del trabajo, pues responde al concepto que de estos rendimientos establece la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en su artículo 17.1: “Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.

En este punto, cabe señalar que, evidentemente, los músicos –niños de edad comprendida entre nueve y dieciocho años–, no desarrollan ninguna actividad empresarial o profesional, pues no realizan la ordenación de medios necesaria para que los rendimientos obtenidos proceda calificarlos como de actividades económicas. Ahora bien, en el caso de los directores musicales y directores teatrales objeto de consulta, para resolver esta consulta se va a partir de la hipótesis de que éstos no vienen ejerciendo actividad empresarial ni profesional alguna en la que procediera incluir su labor desarrollada en la asociación.

Al mismo tiempo, si bien no existe una relación laboral o estatutaria, cabe afirmar que la compensación responde a una prestación de servicios (trabajo personal) por parte de los voluntarios.

En cuanto a la posibilidad de considerar la compensación (en cuanto destinada a gastos de transporte y manutención) como dieta exonerada de gravamen, procede indicar que las denominadas legalmente “asignaciones para gastos de locomoción y para gastos de manutención y estancia” se incluyen con carácter general entre los rendimientos íntegros del trabajo. Ahora bien, excepcionalmente y al amparo de la habilitación contenida en el artículo 17.1.d) de la Ley del Impuesto, el artículo 9 del Reglamento del Impuesto (aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, BOE del día 31) exonera de gravamen estas asignaciones cuando las percibe el trabajador por cuenta ajena que, en virtud del poder de organización que asiste al empresario, debe desplazarse fuera de su centro de trabajo para desarrollar el mismo; ello bajo la concurrencia de determinados requisitos reglamentarios.

De lo dispuesto en el artículo 17.1.d) de la Ley del Impuesto cabe concluir que el régimen de dietas previsto en el artículo 9 del Reglamento únicamente resulta aplicable a los contribuyentes que perciben rendimientos del trabajo como consecuencia de una relación laboral (estatutaria en el caso de los funcionarios públicos) en la que se dan las notas de dependencia y alteridad.

Consecuentemente, a las cantidades percibidas por los músicos y directores por su labor de voluntariado para compensar los gastos de transporte y manutención en que puedan incurrir no les resultan aplicables las normas del artículo 9 del Reglamento del Impuesto.

No obstante, este centro viene manteniendo que en casos como el consultado cabe la posibilidad de que pueda apreciarse la existencia de un “gasto por cuenta de un tercero”, en este caso, de la asociación consultante, para ello resulta necesario que se cumplan los siguientes requisitos:

1º.- Que el contribuyente no tenga derecho al régimen de dieta exonerada de gravamen en los términos previstos en la Ley y el Reglamento.

2º.- Que los gastos en que incurra la asociación, tengan por objeto poner a disposición de los músicos y directores los medios para que puedan realizar su trabajo, medios entre los que se encuentran los necesarios para su desplazamiento. Por el contrario, si el “pagador” se limitara a reembolsar los gastos en que aquellos hubieran incurrido, sin que pudiera acreditarse que estrictamente vienen a compensar los gastos por el necesario desplazamiento para el ejercicio de sus funciones respectivas, podríamos estar en presencia de una verdadera retribución, en cuyo caso, las cuantías percibidas estarían sometidas al Impuesto y a su sistema de retenciones.

En consecuencia:

- Si la asociación pone a disposición de los músicos y directores los medios para que estos acudan al lugar en el que deben ejercer sus funciones, es decir, proporciona el medio de transporte y, en su caso, el alojamiento, no existirá renta para los mismos, pues no se produce ningún beneficio particular para ellos.

- Si la asociación reembolsa a los músicos y directores los gastos en los que han incurrido por desplazarse hasta el lugar donde van a prestar sus servicios y estos no acreditan que estrictamente vienen a compensar los gastos en que incurren, o les abona una cantidad para que decidan libremente cómo asignarla, estaríamos en presencia de una renta dineraria sometida al Impuesto que procedería calificar como rendimientos del trabajo.

En ese último supuesto, las cuantías percibidas objeto de consulta se considerarían rendimientos de trabajo sujetos a tributación por el IRPF, y a su sistema de retenciones a cuenta, al ser satisfechas por la asociación consultante, que de acuerdo con el artículo 76 del RIRPF, es un sujeto obligado a retener, el cual establece lo siguiente:

“1. Con carácter general, estarán obligados a retener o ingresar a cuenta, en cuanto satisfagan rentas sometidas a esta obligación:

a) Las personas jurídicas y demás entidades, incluidas las comunidades de propietarios y las entidades en régimen de atribución de rentas.

b) Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas, cuando satisfagan rentas en el ejercicio de sus actividades.

(…).

No se considerará que una persona o entidad satisface rentas cuando se limite a efectuar una simple mediación de pago.

Se entenderá por simple mediación de pago el abono de una cantidad por cuenta y orden de un tercero.

(…).”.

En lo que se refiere a la retención aplicable, al tratarse de rendimientos del trabajo, la misma se determinará de acuerdo con el procedimiento general establecido en el artículo 82 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), debiendo tenerse en cuenta que las cantidades que se van a satisfacer a lo largo del período no superarán el límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener que respecto a estos rendimientos del trabajo se recoge en el artículo 81.1 del mismo Reglamento, por lo que no estarán sujetas a retención por este impuesto.

Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.