Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2219-09 de 06 de Octubre de 2009

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 5, 88, 97 y 164

Cuestión

Si las cantidades a retener en concepto de rentas arrendaticias como consecuencia del procedimiento de ejecución judicial deben o no incluir el Impuesto sobre el Valor Añadido.

En caso de que el importe del Impuesto se ingrese en la cuenta de consignación del Juzgado de Primera Instancia, si existe alguna limitación para deducir el Impuesto soportado por la entidad consultante.

Descripción

La entidad consultante ha recibido notificación de un Juzgado de Primera Instancia a propósito de un procedimiento de ejecución de títulos judiciales que en el mismo se está llevando a cabo contra la entidad arrendadora del inmueble del que la entidad consultante es arrendataria y en el que esta última tiene su sede de la actividad.

El Juzgado de Primera Instancia insta a la entidad consultante a retener las rentas arrendaticias que debiera percibir la entidad arrendadora ejecutada.

La entidad arrendadora solicita a la entidad consultante que el Impuesto sobre el Valor Añadido no le sea ingresado al Juzgado sino a la propia entidad, pues ella es el sujeto pasivo de dicho Impuesto.

Contestación

1.- De acuerdo con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".
Por su parte, el artículo 5.Uno, letra c), de dicha Ley 37/1992, expresamente otorga la condición de empresario o profesional a quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, añadiendo que, en particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.

De acuerdo con el escrito de consulta, la entidad consultante tiene suscrito un contrato de arrendamiento de un inmueble propiedad de la entidad arrendadora en el cual la consultante tiene su sede de la actividad y donde ésta desarrolla la misma. Por tanto, de acuerdo con los artículos anteriores la entidad arrendadora tendrá la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, estando su actividad de arrendamiento, con carácter general, sujeta y no exenta de dicho Impuesto y estando obligada al cumplimiento de las obligaciones materiales y formales deducidas de la normativa del Impuesto, esencialmente recogidas en el artículo 164.Uno de la Ley 37/1992, que establece, en extracto, lo siguiente:

"Artículo 164.- Obligaciones de los sujetos pasivos.

Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:

(?)

3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.

(?)

6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.

Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.

(?)"

Por consiguiente, será la entidad arrendadora del inmueble, en su calidad de sujeto pasivo del Impuesto, la obligada a expedir y entregar las facturas correspondientes a su actividad de arrendamiento, con independencia de que, como se indica en el escrito de consulta, los créditos derivados de dicha actividad que debe satisfacer el arrendatario al arrendador hayan sido objeto de embargo en el curso de un procedimiento judicial de ejecución forzosa.

2.- Respecto a la repercusión del Impuesto y siguiendo lo establecido en el artículo 88 de la Ley 37/1992, será igualmente el arrendador del inmueble, en su calidad de sujeto pasivo, el obligado a repercutir íntegramente el importe del mismo, quedando el arrendatario obligado a soportarlo.

Según el apartado dos de este mismo artículo, la repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento sustitutivo, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente y se efectuará al tiempo de expedir y entregar la factura o documento sustitutivo correspondiente, como así preceptúa el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, lo anterior no impide que, ante un procedimiento judicial o administrativo de ejecución forzosa, y más concretamente, ante un procedimiento de embargo de un crédito, el órgano administrativo o judicial competente ordene el embargo de la totalidad del crédito correspondiente, incluido el importe del Impuesto sobre el Valor Añadido que gravó la operación que originó dicho crédito. En este sentido se ha manifestado el Tribunal Económico Administrativo Central, el cual establecía en su Resolución 3087/2000, de 22 de febrero de 2001, en relación con este extremo,lo siguiente:

"[?] el interesado, a la base imponible del impuesto, le aplicó el correspondiente tipo de gravamen, con lo que calculó la cuota de IVA devengado con relación a una operación aislada que a su vez repercutió a XXXX. Sin embargo, esta cuota devengada no es la cantidad que debe de ingresar en el Tesoro, ya que es necesario deducir las cuotas de IVA soportadas, y la diferencia entre ambas es la cantidad a ingresar o en su caso a compensar o a devolver. En consecuencia, sí es embargable la parte del crédito correspondiente al IVA repercutido ya que es un componente de la liquidación del impuesto, que se efectuará con posterioridad, pudiendo disponer de dicha cantidad el sujeto pasivo que la percibe libremente, por tanto, al embargar la Administración dicho importe de libre disposición, no supone el embargo de la deuda tributaria a que se refiere el artículo 35 de la Ley General Tributaria.[?]"

De acuerdo con lo anterior, el arrendador, sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberá repercutir el importe del Impuesto sobre el consultante arrendatario, para lo cual deberá expedir y entregar la correspondiente factura, todo ello con independencia de que, tanto el importe de la renta como el del impuesto que grava la operación, sean entregados a un órgano administrativo o judicial en virtud de un procedimiento de ejecución forzosa.

De igual forma debe indicarse que no procederá la aplicación de la disposición adicional sexta de la Ley del Impuesto, la cual permitiría al arrendatario la expedición de la factura y la auto-repercusión del Impuesto, ya que, siguiendo la citada doctrina del Tribunal Económico Administrativo Central, se produciría una duplicidad en el pago del Impuesto repercutido que grava la operación.

3.- Con carácter general, debe señalarse que el ejercicio del derecho a la deducción del Impuesto solamente resulta procedente de acuerdo con las limitaciones y requisitos establecidos por su normativa y, esencialmente, los contenidos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.

R> En particular, y por lo que al objeto de la consulta se refiere, el artículo 97 de la citada Ley, que se ocupa de regular los requisitos formales para el ejercicio del derecho a la deducción, dispone, en extracto, lo siguiente:

"Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.

A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:

1º. La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente.

(?)"

La factura es pues el documento esencial que permite el ejercicio del derecho a la deducción.

Por tanto, para poder deducir el Impuesto soportado como consecuencia del arrendamiento del inmueble, será necesario que el consultante arrendatario esté en posesión de la factura original expedida por el arrendador, la cual deberá reunir los requisitos establecidos reglamentariamente, en particular, en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el artículo primero del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (Boletín oficial del 29).

Finalmente se debe indicar que si el arrendador se negase a emitir la correspondiente factura, resultarían de aplicación los artículos 88. Seis de la Ley 37/1992 y 24 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, pudiendo la entidad consultante interponer la correspondiente reclamación económico-administrativa.

En concreto, el artículo 88. Seis de la Ley del Impuesto, dispone lo siguiente:

"Seis. Las controversias que puedan producirse con referencia a la repercusión del Impuesto, tanto respecto a la procedencia como a la cuantía de la misma, se considerarán de naturaleza tributaria a efectos de las correspondientes reclamaciones en la vía económico-administrativa."

Por su parte, el artículo 24 del citado Reglamento establece, en términos similares, lo siguiente:

"Se considerarán de naturaleza tributaria, a efectos de la interposición de la correspondiente reclamación económico-administrativa, las controversias que puedan producirse en relación con la expedición, rectificación o remisión de facturas o de documentos sustitutivos y demás documentos a que se refiere este reglamento, cuando estén motivadas por hechos o cuestiones de derecho de dicha naturaleza"

4. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.