Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2222-08 de 25 de Noviembre de 2008

Ley 35/2006, Art. 101

Supuestos en los que procede la aplicación de lo dispuesto en el artículo 101.9 de la Ley 35/2006.

La entidad consultante satisface habitualmente rendimientos derivados de la propiedad intelectual.

La determinación de los pagos a cuenta del IRPF se recoge en el artículo 101 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), estableciendo su apartado 9 lo siguiente:
"El porcentaje de retención e ingreso a cuenta sobre los rendimientos procedentes de la propiedad intelectual, industrial, de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas y del subarrendamiento sobre los bienes anteriores, cualquiera que sea su calificación, será del 18 por ciento".
El asunto que se plantea en la consulta es precisamente el alcance o interpretación de este precepto, lo que nos lleva en primer lugar al artículo 12.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18), donde se determina que "las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil", precepto —este último— en el que se establece que "las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas".
Evidentemente, una lectura aislada del precepto llevaría a concluir que el porcentaje del 18 por ciento en él establecido resultaría aplicable en todos los supuestos en los que un obligado a retener satisficiera rendimientos procedentes de la propiedad intelectual. Ahora bien, los criterios interpretativos antes mencionados nos llevan a transcribir, a efectos de lograr una correcta interpretación de la norma, los preceptos normativos relacionados con este tema.
Así el apartado 3 del mismo artículo 101 dispone que "el porcentaje de retención e ingreso a cuenta sobre los rendimientos del trabajo derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares, o derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación, será del 15 por ciento. Este porcentaje se reducirá a la mitad cuando se trate de rendimientos del trabajo obtenidos en Ceuta y Melilla que tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 68.4 de esta Ley".
Por su parte, en el apartado 5 —también del mismo artículo— se determina lo siguiente:
"Los porcentajes de las retenciones e ingresos a cuenta sobre los rendimientos derivados de actividades económicas serán:
a) El 15 por ciento, en el caso de los rendimientos de actividades profesionales establecidos en vía reglamentaria.
No obstante, se aplicará el porcentaje del 7 por ciento sobre los rendimientos de actividades profesionales que se establezcan reglamentariamente.
Estos porcentajes se reducirán a la mitad cuando los rendimientos tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 68.4 de esta Ley.
(…)".
En desarrollo de lo anterior, el artículo 95 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), recoge la siguiente regulación de la retención aplicable sobre los rendimientos de actividades profesionales:
"1. Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.
No obstante, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, el tipo de retención será del 7 por ciento en el período impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades.
Para la aplicación del tipo de retención previsto en el párrafo anterior, los contribuyentes deberán comunicar al pagador de los rendimientos la concurrencia de dicha circunstancia, quedando obligado el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.
(…).
Estos porcentajes se dividirán por dos cuando los rendimientos tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 68.4 de la Ley del Impuesto.
2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se considerarán comprendidos entre los rendimientos de actividades profesionales:
a) En general, los derivados del ejercicio de las actividades incluidas en las Secciones Segunda y Tercera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre.
b) En particular, tendrán la consideración de rendimientos profesionales los obtenidos por:
1.º Los autores o traductores de obras, provenientes de la propiedad intelectual o industrial. Cuando los autores o traductores editen directamente sus obras, sus rendimientos se comprenderán entre los correspondientes a las actividades empresariales.
(…)".
Con la transcripción anterior se quiere poner de manifiesto la existencia de una regulación expresa y específica sobre la retención aplicable a determinados supuestos de rendimientos procedentes de la propiedad intelectual, regulación que, de aceptarse el efecto aparentemente genérico de la redacción del artículo 101.9 de la Ley del Impuesto cuando se refiere a estos rendimientos "cualquiera que sea su calificación", resultaría inoperante, no siendo —evidentemente— esta inoperancia la finalidad de la norma; por lo que de la interrelación contextual de los preceptos analizados cabe concluir que la aplicación de los apartados 3 y 5 del artículo 101 se corresponderá con los siguientes supuestos:
a) El apartado 3 cuando se trate de rendimientos de la propiedad intelectual obtenidos por sus autores habiéndose cedido el derecho a su explotación, salvo que se trate del supuesto contemplado en el párrafo siguiente.
b) El apartado 5 cuando se trate de rendimientos de la propiedad intelectual obtenidos por sus autores en el ejercicio de su actividad profesional.
Resultando procedente la aplicación del artículo 101.9 en los restantes supuestos de rendimientos de la propiedad intelectual esto es: cuando el contribuyente no sea el autor y cuando proceda su calificación como rendimientos de actividad empresarial (por haber editado el autor directamente sus obras).
Lo que se comunica a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.