Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2225-11 de 23 de Septiembre de 2011

Contestación

"2. En todo caso concluirá el período impositivo:

(…).

d) Cuando se produzca la transformación de la forma jurídica de la entidad y ello determine la modificación de su tipo de gravamen o la aplicación de un régimen tributario especial.

La renta derivada de la transmisión de elementos patrimoniales existentes en el momento de la transformación, realizada con posterioridad a ésta, se entenderá generada de forma lineal, salvo prueba en contrario, durante todo el tiempo de tenencia del elemento transmitido. La parte de dicha renta generada hasta el momento de la transformación se gravará aplicando el tipo de gravamen y el régimen tributario que hubiera correspondido a la entidad de haber conservado su forma jurídica originaria".

La aplicación de dicho precepto exige que se cumplan dos condiciones: la primera, que tenga lugar la transformación de la forma jurídica de la entidad; la segunda, que ello suponga la aplicación de un tipo de gravamen diferente del aplicable hasta entonces. Sobre esta segunda condición, no existe duda de que se produce, ya que la consultante, SIMCAV que tributa en el Impuesto sobre Sociedades al tipo impositivo del 1 por 100 en virtud del artículo 28.5.a) del TRLIS, es excluida del régimen especial de acuerdo con la normativa reguladora de las IIC, por lo que su tipo de gravamen pasará a ser el tipo general previsto en la disposición adicional octava.1 del TRLIS.

En relación con la primera condición señalada, es necesario verificar si como consecuencia del proceso descrito tiene lugar "la transformación jurídica de la entidad". Dicho concepto no abarca únicamente las modificaciones del tipo societario, sino que también se refiere a los supuestos en los que se produce una alteración en el estatuto o régimen jurídico. En este sentido, aunque la consultante conserva la misma forma societaria (sociedad anónima), sí se modifica su régimen jurídico porque con posterioridad no estará regulada por la normativa propia de las IIC. En este sentido, la Ley 35/2003, señala en su artículo 13.1 que "la autorización concedida a las IIC sólo puede ser revocada por la CNMV, además de por lo dispuesto en el artículo 85 de esta ley, en los siguientes supuestos: a) Por el incumplimiento de los requisitos establecidos en el apartado cuatro del artículo 10 o en el artículo 11 de esta ley".

El artículo 11 de la Ley 35/2003 regula los requisitos de acceso y ejercicio de la actividad y, en su apartado 1.b) establece que será, entre otros, requisito necesario para obtener y conservar la autorización, limitar su objeto social a las actividades establecidas en la citada ley. Esto determina que la ampliación del objeto social de la consultante más allá de los límites establecidos legalmente, suponga su exclusión del registro administrativo correspondiente, con las consiguientes modificaciones estatutarias y de actividad.

En definitiva, en el supuesto descrito en la consulta será de aplicación lo establecido en el artículo 26.2.d) del TRLIS, por lo que la transformación de la consultante supondrá, en primer lugar, la conclusión del periodo impositivo en que es de aplicación el régimen especial de la IIC en la fecha en que dicha transformación produzca sus efectos jurídicos y, en segundo lugar, el inicio de un nuevo periodo impositivo en que la sociedad tributará en el régimen general del impuesto, debiendo calcular la renta generada en la transmisión de elementos patrimoniales según indica el segundo párrafo del citado precepto.

Establecido lo anterior, queda por dilucidar qué ocurrirá con las bases pendientes de compensación generadas cuando la sociedad se encontraba en el régimen especial.

El artículo 25.1 del TRLIS, señala que "las bases imponibles negativas que hayan sido objeto liquidación o autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los quince años inmediatos y sucesivos".

En cualquier caso, dicho precepto no establece ninguna especialidad en función del régimen general o especial en el que se generaron las bases imponibles negativas. Por tanto, en el caso planteado por la consultante, las bases imponibles negativas generadas en los periodos impositivos en que tributaba en el régimen especial de las IIC podrán ser compensadas con las rentas positivas de los periodos impositivos que concluyan en los quince años inmediatos y sucesivos. Dicho plazo se contará a partir de la finalización de cada uno de los periodos impositivos en que se generaron dichas bases imponibles negativas.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.