Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2350-18 de 20 de Agosto de 2018

Normativa

Ley 37/1992 art. 148-149. Real Decreto Legislativo 1175/1990- Instrucciones. RIVA RD 1624/1992 art. 54.

Cuestión

- Epígrafe del Impuesto sobre Actividades Económicas.

- Aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido a su actividad.

Descripción

La consultante se halla en proceso de creación de una empresa de calzado; ella va a diseñar los modelos de calzado y sus componentes y contratará con fábricas de calzado la realización de todos los procesos industriales (prototipo, cortado, ensamblaje, etc.). La consultante venderá el calzado a través de una e-commerce, en ferias a mayoristas y en mercados a minoristas.

Contestación

A) En relación con el Impuesto sobre Actividades Económicas, se informa lo siguiente:

1.- La regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece “El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.”.

En lo que a la clasificación de las distintas actividades económicas en las Tarifas del citado Impuesto se refiere, según doctrina reiterada, esta se realizará atendiendo a la naturaleza material de dichas actividades.

En consecuencia, las actividades realizadas a través de la red Internet deben clasificarse y, en su caso, tributar de acuerdo con la verdadera naturaleza de la actividad económica ejercida, dependiendo esta de las condiciones que concurran en el titular de las mismas y del modo en que estas se realicen.

2.- La fabricación de un producto sin realizar la ejecución material de las operaciones para su obtención, encomendándolas a terceros, con arreglo al diseño y especificaciones de la propia consultante, asumiendo esta como suya ante sus clientes la producción de los artículos, debe calificarse como una actividad de fabricación aun cuando la consultante no efectúe la ejecución material de las operaciones transformadoras correspondientes.

Tales actividades de fabricación, con subcontratación de la ejecución material, se clasifican en el grupo o epígrafe correspondiente a las actividades de fabricación de la clase de productos de que se trate.

En el presente caso, la consultante se halla en proceso de creación de una empresa de calzado; ella va a diseñar los modelos de calzado y sus componentes y contratará con fábricas de calzado la realización de todos los procesos industriales (prototipo, cortado, ensamblaje, etc.).

Pues bien, según todo lo expuesto, la citada actividad se clasifica en el grupo 451 de la sección primera de las Tarifas relativo a la “Fabricación en serie de calzado (excepto el de caucho y madera)”, dentro del cual el epígrafe 451.2 recoge la fabricación de “Calzado de calle fabricado en serie”, rúbrica en la que, según nota, la consultante deberá figurar dada de alta ya que es esta la actividad que se corresponde con la efectivamente realizada.

El alta en el grupo 451 de la sección primera de las Tarifas faculta al sujeto pasivo, en lo que al Impuesto se refiere, para la venta al por mayor y al por menor, así como para la exportación de las materias, productos, subproductos y residuos obtenidos como consecuencia de tales actividades, con arreglo a lo previsto por la regla 4ª.2.A) de la Instrucción.

Igualmente, el alta en dicho grupo faculta para la adquisición, tanto en territorio nacional como en el extranjero, de las materias primas necesarias para el desarrollo de las actividades correspondientes, siempre que las referidas materias primas se integren en el proceso productivo propio.

Llevado lo anterior al caso propuesto se puede concluir que con el alta en el grupo 451 de la sección primera de las Tarifas la consultante podrá efectuar el comercio al por mayor y al por menor en “e-commerce” sin necesidad de figurar dada de alta en ninguna otra rúbrica de las Tarifas del Impuesto, si dichas actividades comerciales se desarrollan en el mismo local o establecimiento donde ejerce la actividad relativa al grupo 451.

3.- Respecto a las operaciones que la consultante parece que piensa ejercer de comercio al por mayor en ferias y comercio al por menor en mercados, de acuerdo con lo previsto por las reglas 5ª, 6ª y 10ª de la Instrucción, deberá figurar dada de alta en las siguientes rúbricas de la sección primera de las Tarifas, siempre que realice de forma efectiva cada una de dichas actividades:

- Por la venta al por mayor de zapatos en ferias a comerciantes mayoristas, en el epígrafe 613.4, “Comercio al por mayor de calzado, peletería, artículos de cuero y marroquinería”.

El alta de comercio al por mayor, faculta al sujeto pasivo para realizar el comercio al por menor de los citados artículos en el mismo lugar en que se realice el comercio mayorista.

- Por la venta al por menor de zapatos en mercados, en el epígrafe 663.3, “Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de calzado, pieles y artículos de cuero”.

4.- Por lo que se refiere a lo que la consultante señala en su escrito relativo a la compra directa de las pieles al curtidor, entendiendo que se trata de pieles en bruto utilizadas como materia prima en la fabricación y confección de artículos de piel, cabe señalar los siguientes supuestos:

- Si las pieles que adquiere se incorporan, en su totalidad, al proceso productivo de fabricación de zapatos clasificado en el grupo 451, la consultante no necesitará un alta adicional en rúbrica alguna de comercio, con arreglo a lo previsto por la regla 4ª.2.A) de la Instrucción;

- si una parte o bien la totalidad de las pieles que adquiere son objeto de venta, sin realizar ninguna transformación sobre las mismas, la consultante deberá figurar dada de alta en el Epígrafe 617.2 que clasifica el “Comercio al por mayor de cueros y pieles en bruto”, el cual comprende el comercio al por mayor de cueros y pieles en bruto y semielaborados, pelos, cerdas, etc.

B) En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, se informa lo siguiente:

5.- El artículo 148, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), establece que “el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.”.

6.- El artículo 149, apartado uno, de la Ley 37/1992 dispone que “a los efectos de dicha Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:

1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.

No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.

2º. Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por ciento del total de las entregas realizadas de los citados bienes.

El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales.

b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas”.

Por su parte, el artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), establece lo siguiente:

'A los efectos de lo dispuesto por el artículo 149 de la Ley del Impuesto, se considerará que no son operaciones de transformación y, consecuentemente, no determinarán la pérdida de la condición de comerciante minorista las siguientes operaciones:

1º. Las de clasificación y envasado de productos, que no impliquen transformación de los mismos.

2º. Las de colocación de marcas o etiquetas, así como las de preparación y corte, previas a la entrega de los bienes transmitidos.

3º. El lavado, desinfectado, molido, troceado, descascarado y limpieza de productos alimenticios y, en general, las manipulaciones descritas en el artículo 45, letra a) de este Reglamento.

4º. Los procesos de refrigeración, congelación, troceamiento o desviscerado para las carnes y pescados frescos.

5º. La confección y colocación de cortinas y visillos.

6º. La simple adaptación de las prendas de vestir confeccionadas por terceros.'.

La actividad de fabricación de calzado a que se refiere la consulta no puede estar sometida al régimen especial del recargo de equivalencia ya que constituye, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, un proceso de elaboración o transformación cuya realización supone la exclusión de la consideración de comerciante minorista, respecto de dichos productos, del empresario o profesional que las efectúe y con independencia de la condición del adquirente de los mismos.

En consecuencia, no resultará de aplicación el régimen especial del recargo de equivalencia en relación con los bienes (calzado) fabricados por la consultante, por sí misma o por medio de terceros, a que se refiere el escrito de consulta.

7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.